在稅務稽查中，收入是必查的重點項目，企業未確認收入、收入確認不準確，或收入確認不及時，都會帶來稅務風險。企業的大部分收入都會涉及增值稅和企業所得稅。下面，筆者以這兩個稅種為主，總結近年來稅務稽查中常見的收入問題，提醒廣大納稅人注意。

增值稅和企業所得稅“一般收入”問題及差異

（一）收入確認問題

1.增值稅

增值稅收入確認的原則是“先開具發票的，為開具發票的當天。”只要企業開具發票，就須申報繳納增值稅。這個一般沒有風險，風險在於有些企業已達到納稅義務發生時間，沒有開具發票就不確認收入，待開具發票時再確認收入。如《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條第一款規定：“採取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；”企業銷售貨物，未開具發票，只要收到銷售款，就應當確認增值稅銷售額，申報繳納增值稅。尤其是近兩年降低增值稅稅率，有的企業在降低增值稅稅率政策發佈後，故意推遲到政策實施後再開票並申報納稅，以適用低稅率，這是錯誤的。正確的做法是在納稅義務發生但尚未開具發票時，先計入申報表的“未開票收入”，待後期開具發票後，再在“未開票收入”中填寫負數衝減。

2.企業所得稅

有些企業銷售貨物，貨物已發出，尚未收到貨款，或尚未開具發票，便不確認收入。這也是不對的，企業所得稅上銷售貨物收入確認的原則是根據《國家稅務總局關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）規定的四項原則：“1.商品銷售合同已經簽訂，企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；2.企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯繫的繼續管理權，也沒有實施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。”只要符合這四項原則，不管是否收到貨款或開具發票，都須確認收入。

增值稅銷售額與企業所得稅營業收入確認的時點不同，增值稅開具發票即確認銷售額，而企業所得稅按照權責發生制確認銷售額，所以企業應當根據各稅種的相關規定確認收入實現，避免延遲納稅。

（二）視同銷售問題

1.增值稅

《增值稅暫行條例實施細則》第四條規定了8種視同銷售行為，《財政部、國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第十四條規定了3種視同銷售行為。筆者在稽查工作中經常發現，企業存在應視同銷售而未視同銷售的問題，尤其在營改增後，企業無償提供服務但未視同銷售的問題十分普遍，如企業無償借款給其他企業，但實務中未做視同銷售處理。

企業發生視同銷售的，應按照《增值稅暫行條例實施細則》第十六條或《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第四十四條確定銷售額。

2.企業所得稅

有些企業將自產或外購商品用於廣告宣傳、業務招待或職工福利，未視同銷售。根據《國家稅務總局關於企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定：“企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬於內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。”上述企業商品所有權屬已發生轉移，應視同銷售。同時，根據《國家稅務總局關於企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第80號）第二條規定：“企業發生《國家稅務總局關於企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定情形的，除另有規定外，應按照被移送資產的公允價值確定銷售收入。”

（三）扣繳手續費問題

1.增值稅

按照《稅收徵管法》規定，扣繳義務人代扣代繳稅款，都可以從稅務機關取得相應的手續費。該手續費是否繳納增值稅，營改增後存在爭議。有的省要求按照經紀代理服務繳納增值稅，有的省則明確不繳納增值稅。企業應提前與稅務機關溝通，避免風險。

2.企業所得稅

雖然企業取得的扣繳手續費是否繳納增值稅存在爭議，但應當繳納企業所得稅沒有爭議。根據《企業所得稅法》第六條規定：“企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。”企業取得的扣繳手續費應當計入應稅收入總額。不少企業將其計入“其他應付款”等科目，未繳納稅企業所得稅。

增值稅“特殊收入”問題

（一）混合銷售問題

《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第四十條規定：“一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。本條所稱從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主，併兼營銷售服務的單位和個體工商戶在內。”不少企業存在混合銷售行為，但故意拆分合同按照不同稅率繳納增值稅。如企業銷售貨物並負責運輸，應適用銷售貨物的稅率，但企業分別適用銷售貨物和交通運輸的稅率。

（二）兼營問題

《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第三十九條規定：“納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者徵收率的，應當分別核算適用不同稅率或者徵收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。”

有的企業兼營不同業務未分別核算，未從高適用稅率，從而產生風險。

（三）差額徵稅問題

差額徵稅是營改增後增值稅的特殊政策，房地產、建築、旅遊、勞務派遣、人力資源外包等行業可以適用差額徵稅，但都有嚴格規定。目前企業在差額徵稅方面常見的問題有：不允許差額徵稅的企業也扣除了差額，扣除的差額項目超過政策規定的範圍，混同使用一般計稅方法和簡易計稅方法差額徵稅政策，人為擴大差額扣除金額等。

企業所得稅“特殊收入”問題

（一）資產負債表日後發生的退貨問題

企業在當期發生的銷售退回稅會沒有差異，但在資產負債表日後發生銷售退回存在稅會差異。根據會計準則規定，企業在資產負債表日後發生銷售退回，通過“以前年度損益調整”科目，減少以前年度利潤。國稅函〔2008〕875號文件第一條第五款規定：“企業已經確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓和銷售退回，應當在發生當期衝減當期銷售商品收入。”稅收規定銷售退回一律衝減發生當期的銷售商品收入，不管是否屬於資產負債表日後事項。例如某企業2018年12月銷售一批貨物，2019年2月發生退貨，則在會計上衝減2018年度利潤，但在稅收上應調增2018年度應納稅所得額，2019年度再做相應調減。不少企業忽視了該規定，沒有做納稅調整。

（二）政府補助問題

儘管會計準則規定企業取得政府補助應計入營業外收入，但仍然有一些企業將其計入“資本公積”、“其他應付款”等科目，未繳納企業所得稅。根據《財政部、國家稅務總局關於財政性資金、行政事業性收費、政府性基金有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）第一條第一款規定：“企業取得的各類財政性資金，除屬於國家投資和資金使用後要求歸還本金的以外，均應計入企業當年收入總額。”企業取得的政府補助，應計入應稅收入。若企業計入遞延收益，應在取得當年全額調增，以後再逐年調減。

（三）不徵稅收入問題

不徵稅收入可謂處處有風險，主要存在以下三個方面：

一是不符合不徵稅收入條件。企業取得的財政性資金只有同時符合《財政部、國家稅務總局關於專項用途財政性資金企業所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規定的三項條件：企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業對該資金以及以該資金髮生的支出單獨進行核算。”才能作為不徵稅收入，否則應作為徵稅收入，不少企業只要是財政性資金一律作為不徵稅收入，這是不對的。

二是不徵稅收入對應的支出未調增。財稅〔2011〕70號文件第二條規定：“根據實施條例第二十八條的規定，上述不徵稅收入用於支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用於支出所形成的資產，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。”企業取得不徵稅收入進行了調減，但在使用時形成的支出未調增。

三是5年未使用未調增。財稅〔2011〕70號文件第三條規定：“將符合本通知第一條規定條件的財政性資金作不徵稅收入處理後，在5年（60個月）內未發生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額；計入應稅收入總額的財政性資金髮生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。”確實有企業取得財政性資金作為不徵稅收入後，5年都沒有使用，也未在第六年計入收入總額。

（四）確實無法償付的應付款項問題

《企業所得稅法實施條例》第二十二條規定：“企業所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入，是指企業取得的除企業所得稅法第六條第（一）項至第（八）項規定的收入外的其他收入，包括企業資產溢餘收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理後又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。由於稅法沒有詳細解釋，如何判定該應付款項確實無法償付存在爭議。目前常用的判定方法是，若債權人已經註銷、破產、死亡，或者走逃（失聯），那麼應視為債務人確實無法償付；若債權人已將該應收賬款作為資產損失在稅前扣除，那麼也應視為債務人確實無法償付。

因此，若企業的應付款項長期未支付，應考慮是否確實無法償付，計入應稅收入；若企業認為該應付款項並非確實無法償付，應提供充足證據證明。

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