在納稅人遭遇的增值稅發票檢查中，《已證實虛開通知單》已越來越常見。由於不少納稅人的貨物購銷業務存在便利性和快捷性的特點，對銷售方的企業信息核實不詳，證明購銷業務的交易和憑證資料難免缺漏。如果稅務稽查部門依據開票方企業所在地稽查局出具的《已證實虛開通知單》要求受票企業補稅，甚至罰款；受票企業將面臨很大壓力。本文擬以近期公佈的一起典型案例探討《已證實虛開通知單》是否符合證據的合法性和關聯性標準。
一、案情簡介
漳州市聚善堂藥業有限公司是中藥飲片生產企業。2015年12月2日，漳州市國稅局稽查局立案對其實施稅務檢查。2016年11月25日，市稽查局作出《稅務行政處罰決定書》，認定漳州市聚善堂藥業：（一）取得隴西縣徵鑫藥業有限責任公司（以下簡稱”徵鑫藥業”）、隴西縣辰宏藥業有限公司（以下簡稱”辰宏藥業”）二家公司無貨虛開的增值稅專用發票351份，計稅金額53,354,135.23元，進項稅額6,936,037.27元已抵扣；同時交易雙方存在資金迴流；部分增值稅專用發票的開票方發票銷售清單與受票方發票銷售清單貨物品名不符。（二）......漳州市國稅局稽查局根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款之規定，對原告少繳稅款處以一倍罰款16,369,046.48元。
漳州市聚善堂藥業有限公司不服漳州市國稅局稽查局的稅務行政處罰決定，於2016年12月2日向漳州市中級人民法院提起行政訴訟。
二、爭議焦點及各方觀點
主要證據之一：甘肅省定西市國稅局稽查局於2016年4月20日向被告發出《稅收違法案件協查函》、《協查文書清單》和《已證實虛開通知單》及附件，“經查證，現將‘7.03’專案涉案企業向漳州市聚善堂藥業有限公司已證實虛開的增值稅專用發票351份，涉案發票金額53,354,135.23元告知你局，請按有關規定處理，並將有關情況及稅務處理結果反饋我局”。
（一）爭議焦點
依據開票方企業所在地稽查局發出的《已證實虛開通知單》，能否認定受票企業與開票方企業不存在真實交易。
（二）各方觀點
被告要求原告提供貨物交易的相關資料、貨物的出入庫有關單據及憑證、購銷合同、貨款和運輸費用支付憑證等，原告未能提供。於是被告依據《已證實虛開通知單》認定，原告與隴西縣徵鑫藥業、辰宏藥業不存在真實貨物交易，虛開增值稅專用發票進行虛假納稅申報，造成少繳增值稅6,936,037.27元，屬偷稅。
原告認為，甘肅省定西市國稅局稽查局僅出具了協查函、已證實虛開通知單及發票清單，無其他證據資料。《已證實虛開通知單》僅能作為稅收稽查立案的線索，並不能證明相關發票是否虛開，不能據此作出稅務處理、處罰。
法院認為，雖然被告一再強調甘肅省定西市國稅局稽查局就案涉351份增值稅專用發票出具了《已證實虛開通知單》，但只能證明定西市國稅局稽查局認為“7.03”專案涉案企業向原告虛開351份增值稅專用發票的事實，至於原告與“7.03”專案涉案企業之間是否存在真實經營業務、是否知情等問題，《已證實虛開通知單》中並沒有作出認定。因此，在本案被告提供的證據材料尚不足以證明原告與徵鑫藥業、辰宏藥業之間沒有真實經營業務的情況下，僅憑甘肅省定西市國家稅務局稽查局出具的該《已證實虛開通知單》，亦無法證明原告存在偷稅違法行為。
三、華稅點評
（一）《已證實虛開通知單》不符合證據的合法性要求。
民事訴訟的證據條件包括：證據主體、證據形式、證據的取得方法和取得程序；只有符合證據條件的材料才能作為證據採用。
《行政處罰法》第三十六條對行政機關的證據收集義務作出規定：“行政機關發現公民、法人或者其他組織有依法應當給予行政處罰的行為的，必須全面、客觀、公正地調查，收集有關證據；必要時，依照法律、法規的規定，可以進行檢查。”
《稅務稽查工作規程》第二十三條對稅務稽查部門的證據收集方法作出規定：“實施檢查時，依照法定權限和程序，可以採取實地檢查、調取賬簿資料、詢問、查詢存款賬戶或者儲蓄存款、異地協查等方法。”
依據上述規定，只有作出稅務處理處罰決定的稅務機關才是合格的證據主體，其採用合理方法依法定職權收集的材料才能作為證明案件事實的證據。《已證實虛開通知單》是由開票方企業所在地稅務機關出具的，而開票方企業所在地稅務機關並不是對受票企業作出處理處罰的稅務機關，也未接受受票方企業所在地稅務機關的協查委託，不具備本案的證據主體資格；因此，《已證實虛開通知單》不具備證據的合法性要件，不能用以證明案件事實。
（二）《已證實虛開通知單》是稅務機關的內部公文，只是違法信息線索，不符合證據的客觀真實性要求。
根據《稅收違法案件發票協查管理辦法（試行）》第十五條規定，發票協查的委託方開具《已證實虛開通知單》的，受託方應立案檢查；據此可知，協查受託方收到《已證實虛開通知單》後應當立案，啟動檢查程序，收集證據，對其陳述的違法事實進行核實。《已證實虛開通知單》作為稽查立案的案源信息，其真實性是不確定的。
行政程序的證據必須符合客觀真實性標準，包括形式真實性和內容真實性，兩者缺一不可。《已證實虛開通知單》作為內部公文，只滿足形式真實性要件，不符合內容真實性要求，不能作為行政程序的證據使用。
（三）虛開案件中，受票企業的應訴策略
除涉嫌增值稅專用發票虛開的案件，如果沒有直接證據證明違法事實，往往需要通過貨物、資金和發票的流轉情況間接取證，涉及的證據材料錯綜複雜。這既增加了稽查局的取證難度，後期的證據和數據統籌工作也十分繁瑣；因此，難免出現定案證據不足或事實陳述前後矛盾的情形。《行政訴訟法》第七十條第一項規定，主要證據不足的，人民法院判決撤銷或者部分撤銷，並可以判決被告重新作出行政行為。被檢查的納稅人一方面應當充分查閱和核實稽查局的各類文書和證據材料，發現行政執法行為的錯漏；另一方面要主動蒐集證據，以證明交易真實性和合法性。
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