勞務派遣單位被定性虛開，用工單位應如何抗辯

編者按：勞務派遣公司為了滿足用工單位對於各類靈活用工的需求，將員工派遣至用工單位，接受用工單位管理併為用工單位提供勞務，此種用工方式可以有效降低企業用工成本與用工風險，在電信、石油、電力、房地產等領域被廣泛應用，勞務派遣用工方式下，勞務派遣單位可以選擇差額計稅，僅就實際取得的服務費申報納稅。用工單位在未接受勞務派遣服務的情形下，接受派遣公司虛開發票，或存在真實勞務派遣服務，接受數量、金額不實的增值稅發票，雙方均面臨偷稅行政責任及虛開刑事責任且互相牽連。本篇華稅律師通過分析勞務派遣業務的稽查重點及核查方式，並進一步分析勞務派遣單位被定性虛開，但用工行為真實發生的，用工單位應如何抗辯，以饗讀者。

一、案例引入

A保險代理公司與B勞務派遣公司達成合作協議，合作方式為：A公司自行選取推薦保險銷售人員至B公司，佣金支付流程：

因B公司虛構勞務派遣業務，對外虛開進入刑事程序，A公司牽連案發。稽查局以：勞務派遣單位不具備提供勞務派遣服務能力、未與被派遣勞動者簽訂勞動合同、A公司對350人次的保險銷售代理人員實際支付對象、支付金額具有決定權、B公司扣除相應比例開票費後將資金迴流至A公司個人賬戶等原因，認定A公司與B公司之間勞務派遣業務虛假，據此作出處理、處罰決定，認定A公司接受虛開發票，並以虛開發票虛假列支成本，少繳應納稅款，構成偷稅。

二、勞務派遣用工方式的賬務、稅務處理

勞務派遣指，用工單位出於臨時崗位的用工需求，委託勞務派遣單位招聘勞動者，由勞務派遣單位與勞動者簽訂勞動合同，將勞動者派遣到用工單位工作，受用工單位管理的用工形式。勞務派遣用工方式下，根據《關於企業工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第34號）第三條、《財政部、國家稅務總局關於進一步明確全面推開營改增試點有關勞務派遣服務、收費公路通行費抵扣等政策的通知》（財稅〔2016〕47號）第一條規定，就

被派遣勞動者人員人工費（工資、薪金、社保）、勞務派遣單位的人力資源服務費如何處理存在以下兩種方式：

（1）用工單位直接支付給勞動者的人員人工費，以“工資薪金支出和職工福利費支出”計入企業工資薪金總額，予以稅前扣除；直接支付給勞務派遣公司的費用，作為勞務費支出。此時，勞務派遣單位僅就勞務費部分開具增值稅普通/專用發票。

（2）用工單位將用工費用、服務費用打包支付給勞務派遣公司的，勞務派遣單位可選擇差額計稅，代用工單位支付給勞動者的人員人工費向用工單位開具增值稅普通發票，並作為用工單位的稅前扣除憑證；差額部分計入銷售額可向用工單位開具增值稅專用發票（人力資源服務）。

據上述規定，勞務派遣用工方式下，勞務派遣單位可差額計稅，用工單位可將勞動者的人員人工費據實計入成本予以稅前扣除，並能規避個稅代扣代繳、社保代繳風險，降低成本。部分用工單位則通過與勞務派遣單位通謀，虛增勞務派遣人員人工費支出、虛開/受勞務費專票、普票虛假抵扣增值稅、偷逃企業所得稅。對勞務派遣業務真實性的核查成為企業日常經營的風險點、稅務機關核查的重點。

三、勞務派遣用工方式涉嫌虛開的稽查重點與核查方法

1、勞務派遣公司是否具備提供勞務派遣服務的資質，是否按照《勞動合同法》規定與勞動者簽訂合同

根據《勞動合同法》第五十八條規定，勞務派遣單位應當與被派遣勞動者訂立二年以上的固定期限勞動合同， 並載明被派遣勞動者的用工單位以及派遣期限、工作崗位等。對勞務派遣單位的稽查，稅務機關將會要求勞務派遣企業提供與勞動者簽訂的勞動合同，並要求勞務派遣公司提供人員工資、社保、個稅繳納證明，並通過核查勞務派遣公司人數、規模，確定勞務派遣公司是否存在實質經營。本案中因B公司作為開票方，僅有四名員工，且並未與涉案保險代理公司實際使用的銷售人員簽訂勞動合同，被稽查局作為雙方未發生真實用工業務從而定性虛開的重要依據。

2、勞務派遣公司開具發票對應的勞務項目是否真實發生

判定用工單位與勞務派遣公司是否存在真實的用人、用工服務，是稅務機關認定“虛開”必須查清的事實。稅務機關可通過以下方式核實用工真實性：（1）提供對應勞務合同，電力、工程等類型企業則進一步要求企業說明勞務項目的具體地址；（2）提供對應勞務項目的具體經辦人、資金的具體經辦人；（3）用工的具體部門，以及用工的人數、姓名、聯繫方式、人事部門如何考勤，並抽取部分人員進行核實。

稅務機關對上述事實的核查將對開/受票方分別進行，並將獲取信息進行比對核實。

3、是否存在資金迴流、開票方是否按照開具發票金額按相應比例收取“手續費”成為虛開認定的關鍵

實務中，部分電力、建築等企業，對於臨時性、季節性的用工需求，實質能夠自行聯繫勞動者，或本身即擁有自己的施工隊，能夠自行選聘勞動者。但出於規避個稅代扣代繳風險、降低用工成本考量，通過與勞務派遣公司簽訂虛假協議的方式，獲取增值稅普通發票、專用發票實現稅前列支、虛增進項。因此，存在用工單位通過對公賬戶將資金支付給勞務派遣公司後，勞務派遣公司扣除“勞務費”將剩餘款項通過個人賬戶轉至用工單位個人賬戶，用工單位將費用發放至勞動者。前述交易方式下，形式上的“資金迴流”、“開票費”將成為認定企業構成虛開的關鍵。

稅務機關將通過以下方式核查：（1）是否以勞務派遣協議掩蓋“虛開”；（2）“資金迴流”賬戶對應的自然人與開/受票方關係，開受票方個人賬戶大額資金轉賬的原因；（3）要求資金經辦人提供資金支付方式、資金支付記錄、領取資金人員名單、是否存在現金支付並能提供證明。（4）發票開具數額、“資金迴流”數額，差額與發票開具金額的比例。

四、用工單位被定性“虛開”的抗辯策略

1、不能因勞務派遣公司與用工單位違反勞動法的行為，而否定用工真實性

勞務派遣用工方式下，勞務派遣公司是否嚴格按照《勞動合同法》的規定與勞動者簽訂勞動合同，雙方是否存在真實的勞動合同關係，涉及勞務派遣公司、用工單位是否違反勞動法，但不能因此否定用工真實性的發生。

若用工單位據實向勞務派遣公司支付勞動者的勞動報酬，勞務派遣公司據實代發的，不構成虛開。此處，需要提請企業注意，即使存在前述形式上的“資金迴流”，用工企業能夠提供證據證明用工成本真實發生的，不構成“虛開”。前述案例中，稽查局認為：A公司確定開票金額後，通過對公賬戶將資金支付給B公司，B公司扣除勞務費將剩餘資金轉至B公司的個人賬戶。但因在案證據亦能證明A公司實際發生了用工成本，向保險銷售代理人員據實發放了銷售佣金，因此，二審法院判決：稽查局對虛開認定事實不清、證據不足。

2、不能因開票方（勞務派遣單位）被定性虛開而直接追究受票方虛開責任

《國家稅務總局關於印發的通知（稅總髮〔2013〕66號）》第九條規定：“已確定虛開發票案件的協查，委託方應當按照受託方一戶一函的形式出具《已證實虛開通知單》及相關證據資料，並在所附發票清單上逐頁加蓋公章，隨同《稅收違法案件協查函》寄送受託方”。第十五條規定，“有下列情形之一的，受託方應當按照《稅務稽查工作規程》有關規定立案檢查：（一）委託方已開具《已證實虛開通知單》的；……”

據上述規定，開票方被定性虛開，僅能作為稅務稽查立案線索，稅務機關需對受票方主觀上是否知情，用工行為是否真實發生進一步核查，不能因開票方被定性虛開而直接追究受票方虛開責任。

引用案例中，已有生效判決認定B公司虛構勞務派遣，向他人虛開發票，但並未認定A公司與B公司之間勞務派遣行為虛假。因此，二審法院未採納稽查局的該項理由，並最終認定稽查局對A公司虛開發票行為的認定事實不清、證據不足。

3、用工單位能夠證明勞務費真實發生的，勞務費支出可以稅前扣除，不構成偷稅

根據《企業所得稅法》第八條、《企業所得稅法實施條例》二十七條、三十四條之規定，企業發生的與取得收入有關的、合理的支出，准予在計算應納稅所得額時扣除，企業發生的合理的工資薪金支出准予扣除。在中國二十二冶集團與唐山市稽查局、稅務局“取得的虛開發票能否作為合理的工資、薪金稅前列支”一案中，二審法院認為：稅務機關對二十二冶集團列支的145,422,763.12元屬於給職工支付的工資並無異議，以取得虛開發票不得稅前列支並認定二十二冶集團構成偷稅違反前述規定，作出的稅務處理決定理據不足，依法應予撤銷。因此，用工單位能夠證明用工行為真實發生，支付給勞動者的工資、薪金、社會保險費用等能夠提供有效證明的，應將相應證據向稅務機關提交，支出部分可以稅前扣除，且不構成偷稅。

此處，需要提請用工單位注意，即使用工單位自行選取勞動人員，對具體人員人工費的支付對象、數額具有實際的決定權，但能夠提供證據證明人員人工費的支付、發放真實發生、用工行為真實發生的不構成偷稅。

小結：用工單位採用勞務派遣用工方式降低用工成本、進行節稅籌劃，應當注重留存用工項目對應合同、人員人工費支付憑證、接受勞務派遣員工人員名單，與勞務派遣單位簽訂勞務派遣協議，篩選勞務派遣單位資質，留存勞務派遣單位資質證明材料。為最大程度化解虛開風險，用工單位還應理順資金支付鏈條，儘可能避免個人賬戶“迴流資金”，直接支付勞動者報酬的，應留存支付記錄，現金支付的應留存收據，收據應有相應的簽字等。如開票方被定性虛開，亦應通過梳理提供上述資料，做好自查應對，將風險儘可能在稽查程序化解。