案例
東音股份（002793.SZ）於2019年12月3日發佈公告，披露擬實施重大資產重組、以發行股份方式置入羅欣藥業99.65%股權，涉及交易對方張斌等13名自然人“財產轉讓所得”個人所得稅問題，公司認為系以非貨幣性資產向上市公司投資、未獲得現金支付對價，故擬向稅務機關申請適用財稅[2015]41號五年分期納稅政策。“（3）張斌等13名自然人交易對方本次以非貨幣資產向上市公司投資，屬於個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生，對個人轉讓非貨幣性資產的所得，按照“財產轉讓所得”項目，計算並繳納個人所得稅，個人所得稅稅率為20%。根據《財政部國家稅務總局關於個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2015]41號）（以下簡稱“41號文”），個人所得稅納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃並報主管稅務機關備案後，自應稅行為之日起不超過5個公曆年度內（含）分期繳納個人所得稅。本次交易中，張斌等13名自然人交易對方未獲得現金支付對價，繳納個人所得稅款存在較大難度，張斌等13名自然人交易對方擬向主管稅務機關申請延期繳納個人所得稅，上述稅收繳納安排具有合理性。”
本次交易置入資產為山東羅欣藥業集團股份有限公司（簡稱羅欣藥業）99.65476%的股權（剩餘股份性質為未接受私有化要約的外資股），作價為 753,891 萬元；本次交易擬置出資產為東音股份截至評估基準日扣除 2018年度現金分紅金額、保留貨幣資金 2.6791 億元及可轉債外的全部資產及負債，擬置出資產的作價為 90,325 萬元；置入與置出資產二者差額 663,566 萬元由上市公司以發行股份的方式向交易對方購買。交易對方包括羅欣控股等3家有限責任公司、克拉瑪依珏志等17家有限合夥企業、張斌等 13 名自然人。
《002793 東音股份中泰證券股份有限公司關於公司重大資產置換及發行股份購買資產暨關聯交易一次反饋意見回覆之專項核查意見（修訂稿）》【2019.12.3】詳細披露如下：http://www.cninfo.com.cn/new/disclosure/detail?plate=&orgId=9900026645&stockCode=002793&announcementId=1207130657&announcementTime=2019-12-03
五、本次重組涉及的各項稅收計算、繳納安排及其合規性
（一）本次重組羅欣藥業涉及的稅項、繳納安排及其合規性
羅欣藥業不會因本次重組產生額外的稅收。
（二）本次重組股權轉讓涉及的稅項、繳納安排及其合規性
1、個人所得稅
本次交易方案包括：（一）重大資產置換；（二）股份轉讓；（三）發行股份購買資產。其中股份轉讓涉及個人所得稅。
本次股份轉讓屬於個人出售股權的所得，按照“財產轉讓所得”項目，計算並繳納個人所得稅，個人所得稅稅率為20%。本次股份轉讓方方秀寶、李雪琴、方東暉、方潔音將按照上述原則確定應納所得稅金額並進行繳納。
2、印花稅
根據《印花稅暫行條例》的規定，產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花，包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅。交易對方擬於本次交易交割時繳納相關印花稅。
（三）本次重組交易對方涉及的稅項、繳納安排及其合規性
本次交易對方包括羅欣控股等3家有限責任公司、克拉瑪依珏志等17家有限合夥企業、張斌等13名自然人，交易對方主要涉及企業/個人所得稅、印花稅。
1、企業/個人所得稅
（1）根據《中華人民共和國企業所得稅法》，企業根據年度的收入總額，減除不徵稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損後計算應納稅所得額，羅欣控股等3家有限責任公司將於本次交易完成後進行年度匯繳時予以繳納。
（2）根據相關規定，合夥企業以每一個合夥人為納稅人，其中合夥人為自然人的，繳納個人所得稅；合夥人為公司的，繳納企業所得稅，合夥人為合夥企業的，繼續向上穿透。合夥人為自然人的，根據財稅[2000]第91號文以及財稅[2008]159號文的規定，合夥企業每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失後的餘額，作為投資者個人的生產經營所得，比照個人所得稅法規定的“個體工商戶的生產經營所得”應稅項目，適用5%～35%的五級超額累進稅率，計算徵收個人所得稅。合夥人為公司的，將計算確定的所得計入公司的應納稅所得額，由公司向其企業所得稅主管稅務機關申報繳納企業所得稅。
克拉瑪依珏志等17家有限合夥企業各合夥人按照上述原則確定應納所得稅金額並進行繳納。
（3）張斌等13名自然人交易對方本次以非貨幣資產向上市公司投資，屬於個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生，對個人轉讓非貨幣性資產的所得，按照“財產轉讓所得”項目，計算並繳納個人所得稅，個人所得稅稅率為20%。根據《財政部國家稅務總局關於個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2015]41號）（以下簡稱“41號文”），個人所得稅納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃並報主管稅務機關備案後，自應稅行為之日起不超過5個公曆年度內（含）分期繳納個人所得稅。本次交易中，張斌等13名自然人交易對方未獲得現金支付對價，繳納個人所得稅款存在較大難度，張斌等13名自然人交易對方擬向主管稅務機關申請延期繳納個人所得稅，上述稅收繳納安排具有合理性。
2、印花稅
根據《印花稅暫行條例》的規定，產權轉移書據按所載金額萬分之五貼花，包括財產所有權和版權、商標專有權、專利權、專有技術使用權等轉移書據，均應當按規定繳納印花稅。交易對方擬於本次交易交割時繳納相關印花稅。
綜上所述，本次交易的交易對方稅收繳納安排合理。
六、獨立財務顧問核查意見
經核查，獨立財務顧問認為：
報告期內，羅欣藥業增值稅與營業收入具有匹配性，企業所得稅與營業利潤具有匹配性。羅欣藥業稅收優惠符合國家相關法律規定，報告期內，羅欣藥業各項稅費均已充分計提與繳納，不存在需要補繳的情況。本次收益法評估中涉及稅率的評估假設符合標的公司實際經營情況及未來經營規劃，不存在影響本次交易評估值的因素，不存在重大不確定性。本次重組涉及的各項稅收計算、繳納安排符合相關法律規定。
七、補充披露情況
上述相關內容已於《重組報告書（草案）》“第八章本次交易評估情況”之“二、擬置入資產的評估情況”之“（六）收益法評估的具體情況”之“3、未來預期收益現金流”、“第十三章財務會計信息”之“二、擬購買資產的財務會計信息”之“（六）擬購買資產的稅項”以及“第十六章其他重要事項”之“十二、本次重組股權轉讓涉及的稅項、繳納安排及其合規性”中補充披露。
要點提示
《財政部、國家稅務總局關於個人非貨幣性資產投資有關個人所得稅政策的通知》（財稅[2015]41號，以下簡稱41號文）第一條，個人以非貨幣性資產投資，屬於個人轉讓非貨幣性資產和投資同時發生。對個人轉讓非貨幣性資產的所得，應按照“財產轉讓所得”項目，依法計算繳納個人所得稅。
41號文第三條規定，個人應在發生上述應稅行為的次月15日內向主管稅務機關申報納稅。納稅人一次性繳稅有困難的，可合理確定分期繳納計劃並報主管稅務機關備案後，自發生上述應稅行為之日起不超過5個公曆年度內（含）分期繳納個人所得稅。
本案例中，東音股份重組過程中張斌等13名自然人交易對方未獲得現金支付對價，繳納個人所得稅款存在較大難度，張斌等13名自然人交易對方擬向主管稅務機關申請延期繳納個人所得稅，上述稅收繳納安排具有合理性。
在實踐中，財稅[2015]41號文的適用有如下幾個容易發生爭議的問題：
1、納稅義務發生時間爭議
41號文第二條規定“個人以非貨幣性資產投資，應按評估後的公允價值確認非貨幣性資產轉讓收入。非貨幣性資產轉讓收入減除該資產原值及合理稅費後的餘額為應納稅所得額。個人以非貨幣性資產投資，應於非貨幣性資產轉讓、取得被投資企業股權時，確認非貨幣性資產轉讓收入的實現。”換句話而言，確認張斌等13名自然人非貨幣性資產轉讓收入的確認時點（或納稅義務發生時間），應同時滿足如下兩個條件：（1）張斌等13名自然人將持有的羅欣藥業100%的股權過戶至東音股份名下；（2）張斌等13名自然人取得東音股份的所有權。截止目前，以上兩個條件均沒有滿足，張斌等13名自然人其非貨幣資產投資交易的個人應稅收入、所得稅稅基均無法確定。
2、稅款繳納期限
有關個人股權轉讓交易或非貨幣資產投資，納稅人/扣繳義務人通常應在納稅義務發生的次月15日內申報繳納或者代扣代繳個人所得稅的義務。
對於個人非貨幣資產投資納稅人獲取的股份支付部分的稅款繳納期限和應稅收入金額的確定，可以參照個稅法規有關納稅期限的規定，納稅人應在應稅收入能確認的次月15日內申報個人所得稅。參照41號文的規定，納稅人可以最晚在五年期限屆滿時繳納個人所得稅。另外，由於涉案金額巨大，如果要求納稅人在將非貨幣資產投資取得的非貨幣對價（股份支付部分）一次繳納個人所得稅，個人可能由於缺乏可繳稅資金而在客觀上無法繳納個人所得稅。所以，本案中，張斌等13名自然人交易對方擬向主管稅務機關申請延期繳納個人所得稅，上述稅收繳納安排具有合理性，應該可以獲得稅務機關認可。
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