編者按：隨著稅收政策的變化，廢舊物資回收企業陷入了增值稅困境，而在政策更迭的同時，稅務機關利用金三系統的大數據，對企業的收入、成本費用、利潤、庫存、資產資本等信息進行識別，加強了對廢舊物資行業的稽查，各地稅務機關集中開展專項整治，虛開案件頻發。不難預測，對於廢舊物資行業的稅收管控將會成為稅務機關未來幾年的工作重點之一。廢舊物資回收企業應當對以往及現有經營模式進行梳理，規範業務經營流程，發現和預防潛在問題，同時對可能出現的稅務風險積極應對，從而儘可能保障自身的合法權益。本期華稅律師先就目前廢舊物資回收經營業務中存在的問題進行梳理，以饗讀者。
一、廢舊物資回收企業的稅收困境
增值稅實行的是“徵多少扣多少”的稅款抵扣制度，企業銷售自己的產品或勞務，給購買方開具增值稅專用發票，註明已納稅額，購買方作為生產者或經營者，在本道環節再次銷售時，可以把購進上一環節已納稅款抵扣掉，只就本環節增值部分繳納稅款。這種層層抵扣、環環相接的特性，像一根鏈條將納稅人利益與國家利益攸關地聯繫在一起，在這根鏈條上，上串下連的是增值稅專用發票，這張發票關係著抵扣鏈條的完整性和有效性，同時也具有真實的貨幣價值。正是這種貨幣價值，使得增值稅專用發票自其產生之時起，即存在偽造、倒賣、盜竊、虛開等各種違法犯罪活動。其中，尤以虛開發票為甚。
在廢舊物資行業，自1994年——2008年，國家針對廢舊物資回收經營業務增值稅分階段出臺了先徵後返、即徵即退、免稅等不同的稅收優惠政策。及至2001年，財政部、國家稅務總局發佈財稅[2001]78號文規定了“對廢舊物資回收經營單位銷售其收購的廢舊物資免徵增值稅”的免稅政策以及“生產企業增值稅一般納稅人購入廢舊物資回收經營單位銷售的廢舊物資，可按照廢舊物資回收經營單位開具的由稅務機關監製的普通發票上註明的金額，按10％計算抵扣進項稅額”的抵扣政策，自此，廢舊物資回收企業享受到我國開徵增值稅後力度最大的稅收優惠政策，該階段也成為廢舊物資回收經營企業數量及業務量集聚爆發的時期。“散戶——廢舊物資回收經營單位——用廢企業”的交易模式不僅解決了用廢企業取得發票的難題，也分擔了用廢企業對於廢舊原料初步篩選、分揀的工作，有效的促進了資源回收、推動了循環經濟的發展。
2008年，由於政策導向發生變化，財政部、國家稅務總局發佈《關於再生資源增值稅政策的通知》（財稅[2008]157號），取消了財稅[2001]78號文中的免稅政策及抵扣政策，廢舊物資回收經營企業增值稅進項抵扣不足的問題愈發凸顯。究其原因是回收經營企業80%以上的供貨商是散戶，這些散戶不願開具增值稅發票，即使開具也僅能適用3%的徵收率，導致回收企業進項抵扣嚴重不足；而從產廢企業購買廢舊物資的比例偏小，廢舊物資回收企業的進項抵扣依然存在巨大缺口。
二、廢舊物資回收企業稅務風險爆發點及成因
（一）廢舊物資回收企業不參與貨物運輸，極易引起無貨交易的懷疑
在廢舊物資回收經營業務中，由於運輸、倉儲環節需要耗費大量的成本，而從散戶處採購廢舊物資的交易零散且數量眾多，進行現實的運輸入庫、再運輸出庫將使購銷成本加大，因此，廢舊物資企業之間進行貨物轉賣時往往會約定貨物暫時不發生現實上的交付，而是通過“指示交付”或“佔有改定”的方式完成貨物所有權的轉讓。由於此種運輸方式呈現出位於中間環節的廢舊物資回收經營企業沒有實際參與貨物運輸的表象，因而在稅務稽查或公安偵查時，極易導致辦案人員作出“無貨交易”、“虛假交易”的判斷。對此，華稅律師認為，雖然廢舊物資回收經營企業沒有參與實際的運輸，但已經發生了法律意義上的“交付”，貨物所有權經過回收經營企業再轉讓給其下游企業，受讓人間接佔有貨物。“指示交付”、“佔有改定”等觀念交付方式並不能否認廢舊物資購銷交易的真實性。而對於廢舊物資回收經營企業而言，在從事回收業務時，針對貨物運輸事宜，應當通過完善業務談籤流程、明確相關合同條款、保存相關委託運輸、貨權轉移、款項支付等憑證等多個方面，保證業務的合規性，同時為證明業務真實性留存資料。
（二）回收企業與生產企業間委託付款的約定，易導致“資金迴流”的誤判
為了保證供貨散戶及時取得貨款，在廢舊物資回收業務中逐漸出現了生產企業向回收企業借款，在散戶供貨時直接現金支付給散戶的現象。在生產企業取得貨物後，根據購銷合同的約定生產企業與回收企業進行正常的貨款收付及發票開具事宜。對於回收企業的借款，則根據雙方的約定進行償還，在上述資金往來的過程中，產生了生產企業向回收企業付款、回收企業再支付給生產企業的資金流轉跡象，此種情形極易被稅務機關、公安機關認定為“資金迴流”，從而成為認定企業虛開發票的重要線索或證據之一。對此，華稅律師認為，回收企業與生產企業之間所謂的“資金迴流”現象與在沒有真實貨物交易情況下的資金迴流具有本質的區別。回收企業向生產企業支付資金的行為與雙方之間的廢舊物資採購交易無關，僅是民商事主體之間的資金借貸往來，不能以此認定回收企業與生產企業不存在真實的貨物交易，亦不能進一步得出回收企業的廢鋼採購業務構成虛開的結論。
（三）為散戶代開發票，易認定為“虛開”
在廢舊物資回收業務中，由於實際供貨的散戶不具備自開增值稅發票的條件，在其銷售貨物後，需要到稅務機關申請代開發票。由於散戶數量眾多、申請代開發票報送資料複雜、且散戶需要承擔開票應繳納的稅費，使得大多散戶不願申請代開發票。隨著營改增試點的全面推開，增值稅發票在經濟活動中的需求越來越大，廢舊物資回收經營企業和用廢企業均需要取得增值稅專用發票用以進項抵扣和企業所得稅稅前扣除，為了滿足下游購貨商的需求，散戶逐漸選擇掛靠有資質開票的回收主體開展廢舊物資銷售業務。掛靠經營也逐漸成為廢舊物資行業回收業務的慣用做法。
實務中，“掛靠”開票的做法在許多行業普遍存在，關於被掛靠方對外開具發票的行為如何定性的問題，《關於納稅人對外開具增值稅專用發票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）、《關於的解讀》、《最高人民法院研究室徵求意見的覆函》（法研[2015]58號）均已明確：掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發票的，不屬於刑法第二百零五條規定的虛開增值稅專用發票。
因此，在廢舊物資回收業務中，散戶通過掛靠從事經營活動、並以被掛靠方的名義對外銷售貨物的，被掛靠方是法定的納稅義務人，應當向購貨方開具增值稅專用發票，被掛靠方的開票行為符合稅法規定，不應認定為虛開。但是在實務中，由於地方執法環境及執法口徑的差異，部分地區對於上述代開行為亦認定為虛開發票並進行處理，因此，企業在從事經營過程中，對於稅收政策、稅收執法環境等應當充分熟悉和掌握，同時，對於符合法律規定的經營行為，應當及時的通過法律途徑進行救濟。
三、廢舊物資回收企業稅務風險管理建議
2017年以來，稅務機關在廢舊物資行業開展稅收專項整治，重點稽查江浙等12省市，廢舊物資行業虛開風險全面爆發，涉案企業陷入生存困境。實踐中，由於防範和打擊虛開的職權分散在不同機關，針對同一案件，受種種因素的影響，往往稅務、公安、檢察、法院在打擊力度、定性標準、懲處尺度等方面存在較大差異。因此，華稅律師建議，首先，廢舊物資回收企業應當通過改進交易模式、優化交易鏈條、完備交易材料等內容，加強內部風險防控，避免虛開發票的產生。其次，在諸如金三系統風險預警、稅務機關協查辦案等情形下，面對稅務檢查時，應當通過稅務律師進行法律風險分析，並及時與稅務機關進行專業的溝通。最後，對於已經進入稅務行政程序或刑事司法程序的案件，需及時聘請律師開展司法救濟，從事實認定、法律適用、證據證明力等角度就案件的具體情況及核心法律問題展開分析，並積極與主辦機關溝通，推動司法機關積極借鑑有利案例的正確處理和做法，以準確的對國家稅款作出保護，並同時讓涉案人員承擔公平合法的相應責任。
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