眾所周知，工資薪金支出是企業最為重要的成本費用支出，並且工資薪資支出所包含的種類也非常多，基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資等，但是，不是所有企業賬載金額都可以稅前列支的，必須要符合《中華人民共和國企業所得稅法》和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》；下面我們就通過一個案例來解析一下明明是工資薪金支出，稅局為何不準列支扣除?
案例說明
HD有限公司是2005年12月份成立的私營有限責任公司，主要從事電子元器件產品的研發、製造和銷售業務，2012年成為上市公司。當地稅務機關對該公司2015-2017年度實施了稅務檢查。
通過對該公司近三年財務數據進行比對分析，檢查人員發現該公司2016年、2017年管理費用出現大幅增長。2015年該公司列支管理費用1820萬元，2016年列支管理費用2370萬元、2017年列支管理費用2340萬元。2016年較2015年增長幅度達30%。結合管理費用明細賬分析，檢查人員發現該公司2016年12月、2017年12月分別列支“管理費用——工資性支出500萬元”。可以說，該項支出是造成管理費用大幅增長的原因。那麼，具體情形又是如何呢?
經該公司財務負責人解釋，2016年1月3日公司召開股東大會通過了實施股權激勵的方案。方案規定：本公司30名高管人員每人以每股5元的價格共計購買公司10萬股普通股，自方案通過之日起，高管人員在本公司服務滿3年且3年內公司淨利潤累計達3000萬元以上，3年期滿後每名高管即有權利擁有相關股票。若服務期未滿高管人員即離職或未達到3年內公司淨利潤累計達3000萬元以上業績條件，3年期滿後，公司將以每股5元的價格回購有關高管人員持有的股票。3年等待期內，高管人員不享有相關股份的股東權利。2016年1月3日，該公司普通股的市場價格為每股10元。當日，被授予股份的高管人員向公司支付了價款並登記為相關股票的持有人。
該公司認為股權激勵方案涉及的30名高管人員不會出現離職情況，且業績目標預期能夠實現。因此，確認因實施股權激勵將共計發生工資性支出30*(10-5)*10=1500萬元，2016-2018年每個年度平均分攤工資性支出1500/3=500萬元。
賬務處理
2016年1月3日收到高管人員支付的限制性股票價款1500萬元時：
借： 銀行存款 1500
貸： 其他應付款 1500
2016年12月分攤工資性支出500萬元時：
借：管理費用——工資性支出500
貸：應付職工薪酬 500
2017年12月分攤工資性支出500萬元時：
借：管理費用——工資性支出500
貸：應付職工薪酬 500
那麼，該公司的稅務處理是否符合規定呢?
政策依據
根據《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除。”
根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第三十四條規定，“企業發生的合理的工資、薪金支出，准予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受僱的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受僱有關的其他支出。”
根據《國家稅務總局關於我國居民企業實行股權激勵計劃有關企業所得稅處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第18號)第二條規定：
“上市公司依照《管理辦法》要求建立職工股權激勵計劃，並按我國企業會計準則的有關規定，在股權激勵計劃授予激勵對象時，按照該股票的公允價格及數量，計算確定作為上市公司相關年度的成本或費用，作為換取激勵對象提供服務的對價。上述企業建立的職工股權激勵計劃，其企業所得稅的處理，按以下規定執行：
(一)對股權激勵計劃實行後立即可以行權的，上市公司可以根據實際行權時該股票的公允價格與激勵對象實際行權支付價格的差額和數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定進行稅前扣除。
(二)對股權激勵計劃實行後，需待一定服務年限或者達到規定業績條件(以下簡稱等待期)方可行權的。上市公司等待期內會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。在股權激勵計劃可行權後，上市公司方可根據該股票實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定進行稅前扣除。
(三)本條所指股票實際行權時的公允價格，以實際行權日該股票的收盤價格確定。”
結論
綜上所述，該公司所實施的方案屬於需待一定服務年限且達到規定業績條件方可行權的股權激勵計劃，因此，2016年、2017年該上市公司等待期內會計上分別計算確認的相關成本費用500萬元不能在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。最終，稅務機關對該問題予以補徵2016年、2017年企業所得稅及加收滯納金處理。
以上案例充分證明了，對稅務政策的學習和理解的重要性，稅務政策中已經非常明確地規定不同情況的列支，作為一家上市公司的財務負責人必須要要對重大的財稅法政策瞭然於胸，縱然有財稅法顧問和事務所，CFO也要資金保持清醒的頭腦，這樣才能協助好CEO，避免企業處於財稅法的風險。
END
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