編者按：石化變票案件呈現出交易環節長、涉案企業多、交易量和涉案金額大、賬簿資料多等特點。該類案件證據材料主要有五大類：一是書證，包括增值稅專用發票、涉案合同、賬簿材料、銀行轉賬憑證、貨權轉讓憑證、出入庫單等等；二是物證；三是證人證言；四是犯罪嫌疑人、被告人供述和辯解；五是鑑定意見。以上證據材料中最為關鍵的就是證人證言和犯罪嫌疑人、被告人供述。石化變票案件涉及一個核心問題，就是整個交易鏈條是否存在真實的貨物交易，是否屬於“無貨虛開”。言辭類證據中涉及到涉案人員對該類貿易的主觀認知，由於中間貿易環節無物理貨物流導致部分涉案人員做出“沒有見到貨物”或者“無貨”的供述，直接影響了公安司法機關對案件的定性。本文通過對一則案例中法庭調查環節公訴方出示的證據材料予以列舉，並簡要說明各類證據的質證重點。
公訴機關指控的犯罪事實
參選案件：L市中級人民法院刑事判決書（（2014）六刑初字第00032號）
主要事實：
2012年4月至2013年2月，劉某的甲公司為乙公司開具名稱為柴油的增值稅專用發票881份，價稅合計974257031.8元，稅額合計141558714.23元；2013年3月至2013年11月，劉某的丙公司為乙公司開具貨物名稱為汽油的增值稅專用發票815份，價稅合計891605555.02元，稅額合計129549524.51元。2012年12月，丁公司因需要貨物名稱為汽油的增值稅專用發票，通過乙公司總經理徐某，與劉某取得聯繫後，劉某的甲公司為丁公司開具貨物名稱為93#汽油（IV）的增值稅專用發票68份，價稅合計79192035.73元，稅額合計11506534.85元。
由於用甲基叔丁基醚、混合芳烴、二甲苯、碳五、碳九等化工產品生產汽油、柴油應繳生產環節消費稅，而劉某採取將甲基叔丁基醚等化工產品轉換成汽、柴油的方式為他人虛開增值稅專用發票，從而隱瞞了生產環節，致使國家消費稅損失324052525.29元。
公訴機關指控：
公訴機關認為，被告人劉某為獲取非法利益，為他人虛開增值稅專用發票，虛開的稅款數額巨大，並給國家利益造成巨大損失，情節特別嚴重，其行為已觸犯《中華人民共和國刑法》第二百零五條之規定，應當以虛開增值稅專用發票罪追究其刑事責任。
認定本案事實的證據材料
石化變名虛開類案件證據類型一般包括五大類：書證、物證、證人證言、被告人陳述以及鑑定意見。根據刑事訴訟法的相關規定，只有經過法庭出示核實過的證據才能作為定案依據，被告人和辯護人可以就公訴方出示的證據材料充分發表質證意見。法庭調查環節中，法庭舉證和質證一般以如下形式展開：
審判長：現在由控、辯雙方舉證。首先請公訴方向法庭出示證據。
公訴人：_______________________________________
審判長：證據交由被告人辨認。(法警)
審判長：被告人×××，你對公訴人出示的證據有無異議?
被告人：_______________________________________
審判長：被告人×××，你對公訴人出示的證據有無異議?
被告人：_______________________________________
審判長：證據交由辯護人辨認。(法警)
審判長：辯護人，你對公訴人出示的證據有無異議?
辯護人：_______________________________________
……
審判長：公訴人有無其他證據。
由於案件所涉物證全部交由偵查機關扣押，辯護人除了能夠在案卷材料中看到物件照片（很多時候沒有）外，無法接觸物證，因此一般法庭上物證會交由被告人、辯護人辨認，書證以及言辭類證據則由公訴方直接宣讀出示。
一、書證
由於本案涉案書證較多，本文只將需要重點質證的材料（下文中其它類型證據材料的列舉亦同）予以列舉並予以說明，詳細的證據清單如需瞭解可自行前往裁判文書網下載閱讀。
注：上下文中“證明”這一點是公訴機關列舉證據所要呈現的證明目的，並非筆者觀點。
1、受案登記表、L市國稅局稽查分局出具的《移送說明》、立案決定書、被告人劉某的抓獲經過，證明本案的發、破案情況。
說明：以上材料屬於程序性文書，一般不會存在太大瑕疵也無需進行重點質證，但是也需要予以審讀。上述材料可以幫助律師瞭解案件的來源、稅務階段的定性以及處理、處罰情況、瞭解案件的辦理進程、被告人有無自首情節等信息，為辯護律師瞭解整個案件的背景以及經過起到一定的幫助作用。
2、甲公司和丙公司的營業執照、稅務登記證複印件。
證明：甲公司和丙公司是商貿企業，經營範圍為石油製品等銷售，不含成品油。
3、甲、丙公司的進銷項明細表。
質證要點：該類證據材料屬於業務材料的一部分，律師需要核實明細表中數據的真實性與準確性。虛開類犯罪屬於經濟類犯罪，涉案金額（稅額）的多與少直接關係到量刑的輕重，進銷項明細與該數據緊密相連，因此必須予以重視。根據最高院2018年最新公佈的虛開犯罪定罪量刑標準的規定，虛開的稅款數額在250萬元以上的，屬於“數額巨大”，可以判處十年以上有期徒刑或無期徒刑。石化油品貿易屬於大宗貿易，變名案件涉案金額動輒上億，一些計算上的誤差對量刑不會產生實質的影響，很難改變案件的走向。但是並不代表不需要在這方面下功夫，如果發現公安司法機關存在計算上的偏差，起碼也可以證明該項證據存在瑕疵。
4、A市某能源科技有限公司等36家供貨企業稅務登記資料，與甲公司、丙公司之間的購銷合同、資金往來資料，開具給甲公司、丙公司的增值稅專用發票。
質證要點：
稅務登記資料主要是為了證明涉案企業需要申報的稅種有無消費稅、增值稅、企業所得稅等。
在代理案件後，律師會通過《起訴意見書》或者《起訴書》對案件的事實情況有一個大致的瞭解，通過會見當事人對案情的瞭解則會更加深入。律師需要通過閱讀案卷材料梳理清楚整個案件的變名交易鏈條，清楚的掌握合同的簽訂主體，貨物的來源以及走向，有無資金墊付及循環流轉的情況。
對於購銷合同，在變名案件中一般會被公訴機關認為是“虛假”的合同，是為了逃避繳納消費稅而簽訂，進而否定整個交易的真實性。首先律師一般會堅持整個案件有真實的貨物交易，不屬於“無貨”虛開，不應以虛開定性。但是，這套說辭一般溝通效果目前來看並不理想，公訴機關一般會認可有貨，但是交易中間環節純屬“虛設”。因此還需要明確一個問題，交易真實與否同“虛開”犯罪的關聯性問題，在此不對該問題展開論述。
對於資金往來材料，該類業務的資金流一般都是逆向流轉，也即從交易的終端流向初始端，中間貿易商會截留一定的差價作為銷售利潤，這種“先賣後買”的交易模式符合大宗貿易的常態。同時稅務總局在2014年第39號公告中對該類交易形式也予以了認可。
對於增值稅專用發票，需要核實發票的貨物名稱以及是否與合同對應。這類證據一般藉助涉案《司法鑑定意見》予以核實。
二、鑑定意見
安徽某司法鑑定所司法鑑定意見書。
對於鑑定意見書的質證，庭審中一般如此展開：
公訴人：鑑定意見書(宣讀)
審判長：辯護人，你對公訴人出示的鑑定意見書有無異議?
辯護人：_______________________________________
審判長：交予法庭。(法警)
證明：汽油、柴油屬應當繳納消費稅的消費品，實行從量定額計徵消費稅。劉某及其公司購進非消費稅應稅產品後再採取變名的方式轉換成應稅油品對外銷售，造成應稅消費品的汽柴油未徵消費稅324052525.29元。
質證要點：鑑於變票案件涉案企業多、涉案金額大等特點，該類案件中偵查機關一般都會聘請會計師事務所或其他有權機構對案件的業務及賬務材料予以統計梳理。對鑑定意見的質證要點主要集中在鑑定主體是否具有鑑定資格；鑑定意見有無做出涉案主體構成“虛開”的主觀定性；鑑定意見所依據的材料是否合法有效；鑑定意見所統計的各方面數據結果是否準確；鑑定意見有無做出增值稅稅款損失的認定等。鑑定意見是變票案件中的核心證據之一，案件中所涉及到的數據基本都是依靠鑑定報告得出，每一份鑑定意見都值得仔細揣摩。另外，如有需要可以庭前向法院申請鑑定人出庭，辯護律師可以對其發問。但是就目前該類案件處理的現實情況來看，即便申請鑑定人出庭，也很難會被法院支持。
三、證人證言
虛開犯罪需要考察行為人主觀上是否具有騙抵增值稅稅款的故意，認定的關鍵就是言辭類證據，只有該類證據才能把書證、物證等串聯起來，最大限度的還原案件事實並形成完整的證據鏈，因此做好證人證言及被告人陳述的質證是變名類案件處理的關鍵。如果條件允許和確有必要，律師在庭前可以申請證人出庭並對其發問。發問一般以如下形式展開。
審判長：傳證人×××到庭。(法警)
審判長：證人姓名、家庭住址、工作單位。
證人：_________________________________________
審判長：證人應當如實地提供證言，有意作偽證或隱匿罪證要承擔法律責任。聽清楚了嗎?
證人：_________________________________________
審判長：請證人在保證書上簽名。
審判長：交予法庭。(法警)
審判長：證人對事實進行陳述。
證人：_________________________________________
審判長：由被告人×××的辯護人發問。
辯護人：_______________________________________
審判長：由被告人×××的辯護人發問。
辯護人：_______________________________________
審判長：由公訴人發問。
公訴人：_______________________________________
審判長：控辯雙方是否進行發問?
公訴人：_______________________________________
辯護人：_______________________________________
審判長：請證人退庭。(法警)
1、李某某證言。
證明：其介紹劉某與乙公司的業務副總陸某某認識，他們見面商談了合作事宜，劉某成立的公司一直與乙公司做生意；劉某給上海順海石油公司代賬是其介紹的；劉某跟乙公司做生意的時候需要運輸發票，其告訴他蚌埠恆通運輸公司能開運輸發票，老闆姓仇，他自己過去的。
質證要點：變名案件中貨物流的特點決定了中間環節貿易商不承擔運輸的責任，貨物運輸一般由終端企業安排並從貨物發端企業或者其儲油罐區內自提貨物。運輸發票一般會成為該類案件處理的一個癥結，部分中間過票、變票的貿易商根本沒有發生運輸卻取得運輸費的增值稅專用發票。為此，律師要仔細核實該部分運輸是否真實發生，發票是否用於抵扣或者部分用於抵扣，是否有造成增值稅稅款的損失。另外，需要注意的即便運輸沒有真實發生，取得發票一方已經認證抵扣，但開具/取得運輸發票是否構成虛開應當單獨評價，不能因此而推導出變名交易也構成虛開犯罪。
2、陸某某、李某陽、許某、楊某某、徐某、趙某、喻某某證言。
證明：劉某通過李某某介紹與乙公司合作，註冊成立的甲公司及丙公司就是為乙公司將化工產品的增值稅專用發票品名變成汽柴油。乙公司聯繫供貨企業購進石油化工產品，併為劉某的公司提供購貨資金，讓劉某的公司和這些供貨企業簽訂購貨合同，貨物運輸與劉某的公司沒有關係，由乙公司自提或是供貨單位直接送貨到乙公司指定的地點。劉某從這些供貨公司取得進項發票以後再按乙公司的要求為乙公司開具增值稅專用發票。雖然發票上沒寫明汽柴油，但0#柴油、93#（III）、93#（IV）、97#（IV）等指的就是汽柴油，如93#（III）、93#（IV）指的就是國三和國四標準的93號汽油，92#（蘇V）指的就是江蘇的國五標準的92號汽油。乙公司購進這些化工產品絕大部分都混合成汽油對外銷售了。乙公司從甲公司及丙公司取得的進項增值稅專用發票全部在當地稅務部門抵扣了。
質證要點：律師在庭前的一個工作重點就是要仔細閱讀《起訴書》，做到逐字逐句數遍細讀，分析公訴機關的指控邏輯。另外就是要通過閱讀案卷材料、會見當事人與公訴機關辦案檢察官進行溝通，瞭解案件事實。在此基礎上，在事實層面各個突破公訴機關的指控點。例如，公訴機關認為“註冊成立甲公司及丙公司就是為乙公司將化工產品的增值稅專用發票品名變成汽柴油”，律師就要了解以上該公司成立的目的及經營範圍，公司在做涉案業務之前是否還存在其他業務等等。關於發票品名的問題，律師要做的工作就是核實涉案油品究竟為何類油品，用油方以及用票方等。
3、馮某某、胡某某、張某某、盧某某、劉某某、楊某霞、楊某永、殷某某、吳某某、陳某某、楊某峰、朱某、郭某某、徐某童、方某某、陳某某、任某某等33家供貨企業的負責人或工作人員證言。
證明：乙公司與安徽海德石油化工有限公司、安徽泰合森能源科技有限責任公司、上海海盛石油化工有限公司等33家供貨企業聯繫購進甲基叔丁基醚、混合芳烴等化工產品，由甲公司、丙公司與供貨企業簽訂買賣合同，貨物由乙公司自提，或由供貨企業送貨到乙公司指定的油庫，供貨企業向甲公司、丙公司開具票貨款一致的增值稅專用發票。
質證要點：以上證據不能實現公訴機關的證明目的，反而證明整個涉案交易存在真實的貨物交易。該類案件的處理上公安機關習慣性的抽離案件的部分事實進行分析，導致錯誤的認定整個案件的性質。該類案件一般爆發於變票企業這一點，一是因為這類公司變更發票名稱根據2012年47號公告的規定需要繳納消費稅；二是因為該類公司形式上只接收和開具發票，沒有物理貨物流發生。因此，很容易被稅務機關增值稅發票管理系統所識別並預警。另外由於該類企業的員工及涉案人員大多會做出“沒有真實貨物”“沒有見過貨物”的不利供述。再由於變名企業沒有發生物理貨物流，很容易就會被公安司法機關認定為虛開，由此延伸至上下游公司。一旦案件被定性為虛開，很難再會發生變動。這也直接導致了儘管偵查機關在後續階段已經查實整個案件有貨物流轉，沒有造成增值稅稅款損失，但整個案件仍按照虛開定性處理的情形。
4、鬱某某、金某證言。
證明：在2012年7、8月份，丁公司和廣東振海能源投資有限公司（以下簡稱振海公司）簽訂合同，從振海公司購進5600噸混合芳烴、4000噸MTBE，貨款全部付給了振海公司，沒有提貨。2012年12月份鬱建生聽說從2013年開始混合芳烴、MTBE混合成汽油銷售，國家要徵收消費稅。其聯繫乙公司的徐某，告訴他其有一批貨未提，想避開可能要徵收的消費稅，問徐某能不能通過甲公司給其改變貨物名稱為汽油，徐某說這個沒有問題，甲公司改變貨物名稱開具增值稅專用發票按每噸60元收費。當時中船公司正好想走一點業務量，只要一噸10塊錢利潤。鬱建生於2012年12月12日安排丁公司財務人員開具9200噸貨物名稱為混合芳烴、MTBE的增值稅專用發票給中船公司，中船公司加價92000元給甲公司開具貨物名稱為混合芳烴、MTBE的增值稅專用發票，然後甲公司每噸加價60元改變貨物名稱為汽油給丁公司開具增值稅專用發票。這樣丁公司就取得了汽油的增值稅專用發票。振海公司一直沒有讓丁公司提貨。
質證要點：該類言辭證據證明了涉案交易開展的目的以及消費稅稅款損失的現實情況。個人認為考察交易合同的有效性或者交易真實性在認定行為人是否構成虛開方面而言並無實際意義。認定行為人是否構成虛開主要就是看行為人是否有騙抵稅款的主觀故意，行為是否有造成增值稅稅款損失的可能。律師在處理該類案件時首先就是要清楚的知道發票變名會給變名企業帶來哪些影響，最終用票方有無抵扣消費稅稅款以及消費稅損失的計算是否準確。變票案件最終造成的稅款損失是消費稅。根據稅務總局2015年第39號公告第一條的規定，在涉案交易中，用票方（煉廠）取得的成品油發票變票方未曾繳納過消費稅稅款，然而煉化企業予以抵扣的，按照此規定煉廠應當承擔補繳消費稅稅款的責任。煉廠購進化工原料取得品名為化工原料的發票，經過生產加工後對外銷售，對外開具成品油發票，由此產生消費稅的納稅義務。變票案件中，煉化企業通過增加交易鏈條的形式，將變票環節轉移至貿易公司，實際上是向變票企業轉嫁了消費稅的納稅義務。根據稅法規定，變票方與煉化企業雙方對消費稅稅款的損失承擔連帶責任，且應當由稅務機關啟動檢查程序予以處理。
四、被告人供述
被告人劉某的供述與辯解。
證明：其設立的甲公司、丙公司是商貿公司，沒有生產基地和廠房，設立的目的就是為乙公司變票。與其公司籤合同的供貨單位實際上是乙公司的供貨商。無論甲公司、丙公司和哪家單位簽訂購貨合同，都是由乙公司決定的，乙公司聯繫好了供貨企業以後告訴其和聯繫的供貨企業籤合同。甲公司、丙公司購進的貨物主要是混合芳烴、甲基叔丁基醚、混合碳四、碳五、二甲苯等化工產品。供貨企業給其公司開具名實相符的增值稅專用發票。其再按照乙公司要求開具93#（Ⅲ）、93#（Ⅳ）等貨物名稱的增值稅專用發票給乙公司。93#（Ⅲ）指的是國三標準的93號汽油，93#（Ⅳ）指的是國四標準的93號汽油。甲公司開給丁公司增值稅專用發票的事情發生在2012年12月份，乙公司的李某陽跟其說是陸某某安排好的，叫其與丁公司簽訂銷售合同，丁公司將錢匯到其公司賬戶，其按照大約70塊錢一噸扣下費用。然後乙公司安排其跟另一家公司簽訂購貨合同，其將貨款匯到上家企業，再根據乙公司的安排給丁公司開具增值稅專用發票。
質證要點：被告人在偵查階段的供述是整個案件的關鍵點之一，因此律師及早介入案件，通過會見可以讓被告人對整個案件的性質有更加清晰的認識。律師要梳理各公司各企業實際控制人的關係，交易由誰介紹、由誰主導、用票方及過票方、變票方的主體地位及各自的責任、利益的主要獲得者等。針對被告人作出的不利供述，諸如“沒有真實交易”“沒見過貨物”“交易是虛開”等不利供述做出有針對性的應對。另外，對於事實不清、證據不足的案件，律師也可以在法庭上對被告人進行發問，對案件的主要事實在法庭上進行核實。
本文的分析立足於援引的案例，由於通過案例無法對案件事實有全面的認識，因此文章只做了簡要且針對性的分析。每個案件分佈的區域不同，現實情況不同，因此處理起來也會存在較大的差異，律師需要立足於個案的事實和證據，具體問題具體分析。
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