文/中國社會科學院財經戰略研究院研究員 楊志勇
2018年6月29日，《個人所得稅法修正案草案（徵求意見稿）》全文公佈。除了部分屬於技術性界定的內容之外，綜合與分類相結合的個人所得稅制的具體方案更全面地展現在世人面前。
居民個人的工資、薪金所得，勞務報酬所得，稿酬所得和特許權使用費所得合併成綜合所得，按照統一的方法計算個人所得稅應納稅額。這與原先按月或按次分項計算個人所得稅有很大不同。無論如何，個人所得稅制的轉型都得解決好哪些種類所得進行綜合的問題。
稅負比較是必須面對的難題。按照意見稿，免徵額的提高、綜合所得適用稅率的調整、專項附加扣除的增加，意味著收入來源單一且來自工資薪金所得的個人的稅負至少不會增加。對這些人來說，個人所得稅制改革屬於沒有人受損的帕累託改善，容易得到支持。
意見稿對收入來源多元化的個人衝擊較大，特別是年所得達到一定水平的個人。勞務報酬所得本來適用的是20%、30%和40%的三級超額稅率。勞務報酬所得本來按次徵收，這就意味著適用20%稅率的所得，綜合所得之後可能要適用20%以上的稅率，乃至45%的稅率。特許權使用費所得本來稅率是20%，綜合所得之後稅負可能增加更多。稿酬所得，雖然有所得打7折之後合併，但與14%的比例稅率相比，相應所得可能適用20%以上的稅率，乃至45%的稅率。
所得稅徵收奉行量能原則，這本身沒錯，但這些稅負增加的所得都是勞動所得。勞動所得因為綜合所得徵收之後稅負提高乃至大幅度提高是不合理的。在當前個人工資薪金所得水平不夠合理且收入來源多樣化的條件下，按此設定稅率不利於具有創新性特徵的勞動供給。雖然在收入分配格局中，這些人的所得相對較高，但是這隻能說明中國還是尚處於社會主義初級階段發展中國家的實際情況。對他們課以重稅，可能誤傷正在擴大的中等收入群體（他們中的許多人以所謂的“高收入”為特徵）。個人所得稅法修正要有更高的立意，要將構建具有國際競爭力的個人所得稅製作為目標，要以此作為重要內容，促進營商環境的改善。而且這樣做，將促進各地個人所得稅徵管失序問題（表現為各種形式的財政獎勵）的解決。
專項附加扣除仍有相當大的想象空間。特別是住房貸款利息支出和住房租金支出，在城市住房價格高企的背景下，多數人都會期盼個人所得稅專項附加扣除能夠真正減輕住房負擔。言易行難。正是因為房價與收入之比不合理，利息支出扣除多，不少人可能因此再不用繳納個人所得稅。選擇合理的專項附加扣除標準，讓專項附加扣除更具有可操作性，都將考驗財稅部門。
個人所得稅徵管思路、模式都勢必發生重大變化。在分類所得稅制下，代扣代繳基本上可以解決個稅的徵收管理問題，但在綜合與分類相結合的所得稅之下，代扣代繳仍不可或缺，同時，多數人年終之後需要納稅申報，填報專項附加扣除項目，完成其他需要補充的納稅信息，計算實際繳納與應繳納稅額之差，多退少補。這項工作對於多數人來說，仍然不太容易做好。即使對於年所得12萬元以上的個人來說，也是如此。分類所得稅制下的自行納稅申報，多數人最終既不補稅也不退稅，而在綜合所得與分類所得相結合的個人所得稅制下，補稅退稅將成為家常便飯。不少個人可能借助於稅務師、會計師、律師等專業人員才能完成納稅申報工作，稅收遵從成本將因此增加。
根據不同的所得水平，可以考慮設計兩種申報方式，一是簡單的標準專項附加扣除，二是較具體的專項附加扣除。前者設定標準扣除的金額，直接扣除即可；後者則需要分門別類，計算專項附加扣除，後者也有一定的優化空間，如子女教育可以以年齡和人頭為依據，直接給出每名子女可以扣除的金額，而不必要求教育提供者提供發票才能扣除。
個人所得稅法修正還需要考慮新舊稅制的一系列稅負銜接問題。例如，每人每年的一次性獎金，期權授予的所得等是否應該併入綜合所得，還需要審慎考慮。
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