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房地產企業開發的產品一般都有地下車庫，這部分是否需要分攤土地成本，長期以來存在會計核算、涉稅處理方面的爭議。
01
成本分攤的會計處理依據
《關於印發《企業產品成本核算制度》的通知》 （財會[2013]17號）中對於成本分攤問題做過這樣的描述：
第三十四條：企業所發生的費用，能確定由某一成本核算對象負擔的，應當按照所對應的產品成本項目類別，直接計入產品成本核算對象的生產成本；由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇合理的分配標準分配計入。
項目中的住宅、商鋪、寫字樓都共同負擔了土地成本，因此必須分攤，但地下車位是否負擔了土地成本？有人講地下車位也是建在土地之上，但這並不是理由。真實的原因應追溯到土地成本的構成原則。
02
容積率是土地成本歸集的內在因素
土地出讓金的計算通常同很多因素有關聯，如土地使用性質、土地面積，還有土地容積率。容積率決定了未來土地上可以建設的房屋面積，直接影響開發商的收益，因此土地如果調整容積率，也必然涉及出讓金補繳。
《國土資源部關於嚴格落實房地產用地調控政策促進土地市場健康發展有關問題的通知》（國土資發〔2010〕204號）的有關規定：“經依法批准調整容積率的，國土主管部門應當按照批准調整時的土地市場樓面地價核定應補繳的土地出讓價款。
03
地下車庫（位）是否影響容積率？
根據上述分析，地下車庫（位）如果影響容積率，應當分攤土地成本，如果未影響容積率，不應當分攤土地成本。關於這個問題，各地政府部門在審批項目時可能有差異，但絕大多數地方政府規劃部門在審批時並未將地下車庫（位）面積計入容積率。所以，地下車庫（位）面積通常屬於總建築面積，但不屬於計容面積。關於這個問題，在企業規劃審批中可以清晰區分。
因此，我們可以得出結論：如果地下車庫（位）不計入計容面積，不需要分攤土地成本；如果計入計容面積，應當分攤土地成本。當然，還要考慮地下車庫（位）如為同時符合會計與稅收定義的公共配套，則不涉及成本單獨分攤問題；如為可售資產，應作為單獨成本對象，分攤對應成本。
這個原則會對企業會計處理、所得稅處理和土地增值稅處理都帶來深遠的影響，尤其是對於土地增值稅處理。
04
可售地下車庫（位）分攤土地成本對於土地增值稅的影響
地下車庫（位）如果對外銷售，無論有無獨立產權，通常界定為不動產轉讓，參與正常土地增值稅清算，而且在清算中和商鋪、寫字樓、公寓等併入其他商品房類別統一計算增值額。
對於具體企業項目而言，地下車庫（位）分攤土地成本最終對於土地增值稅必然產生影響，如果分攤，則更多土地成本被計入了其他商品房扣除項目之中，如果不分攤，更多土地成本被計入了住宅扣除項目之中。至於哪個部分在清算中更需要分攤成本，對土地增值稅是有較大差異甚至是重大影響。
筆者認為，無論企業是否有動機將土地成本在地下車位進行分攤，均應遵循容積率的標準進行衡量。計容面積分攤，不計容面積則不分攤。
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