發票系列第三篇。這次講講“虛開發票”，因為是寫給普通人的稅收科普，所以我們只講涉及增值稅普通發票的虛開。很多人覺得虛開發票跟個人沒什麼關係，或者根本就不知道什麼是虛開發票，其實，它就發生在人們身邊，只是人們不自知而已。我們繼續從問題說起。那麼，讓我們開始吧。
三個問題。
一、什麼是普通發票
增值稅發票分為兩種，一種是增值稅專用發票，一種是增值稅普通發票，它們最大的區別在於——專票可以抵扣，普票不能抵扣。抵扣如何理解？先從理解增值稅開始。增值稅的實質是對進入最終消費環節的貨物或勞務的全部價款徵稅。
解釋一下：貨物或勞務有兩種狀態，未消費和消費，未消費是存續，消費是結束。每一次購銷行為，都假定購入貨物或勞務是用於最終消費，對購入的全部價款徵稅，如果購入後不是用於消費，則退還之前徵收的稅款。退還有兩種方式，一是直接退還現金，二是抵掉銷售代徵的稅款。一般情況下采用方式二，即我們通常所說的抵扣。
購入貨物或勞務，取得發票，實際繳納稅款，為進項稅；銷售貨物或提供勞務，開出發票，代（購方）為繳納稅款，為銷項稅。銷項減進項，環環抵扣，結束在最終消費環節，實際負稅人為最終消費者，抵扣只是反映增值稅在不同銷售環節的分配。每一次購銷行為，同時意味著稅款繳納義務的履行（購方），和稅款抵扣權利的實現（銷方），抵扣是以仍在增值稅領域流轉為前提。
理解了增值稅的抵扣，我們才能理解為什麼會有專票和普票的區分。對於生產經營者，同時存在購銷行為，低價購入，高價售出，賺取差價獲得利潤。稅款抵扣，稅負轉移，抵扣有實際意義。但對於最終消費者而言，購入後完成消費，流轉結束，不能抵扣，是增值稅的實際負稅人。針對不同情況，對生產經營者和消費者取得的發票作了區分，生產經營者取得可抵扣的為專用發票，消費者取得不能抵扣的為普通發票。當然，生產經營者也可取得普通發票，比如，採用簡易計稅的一般納稅人（或小規模納稅人），開具或取得普通發票，不存在稅款抵扣，直接按相對較低的徵收率計算應納稅額。
二、什麼是虛開發票
說完普票，我們來說虛開。不說定義，老規矩，舉個“栗子”。強調一下，以下所稱發票皆為普通發票。
例子1
繼續用上篇文章（見系列第二篇）請客吃飯的例子。甲請乙吃飯，吃完飯結賬，乙說公司可報銷，幫忙開個發票吧，甲無所謂，反正自己不需要發票，讓飯館開乙公司抬頭的發票，乙拿回公司報銷，公司取得發票，入賬計入成本費用。
此例中，實際上是甲支付了款項，開的是乙公司抬頭的發票，“票貨分離”，非真實交易。從飯館的角度，提供餐飲服務，收到款項，開出發票，符合發票管理規定。至於發票抬頭，由顧客提供，飯館無從核實，並沒有虛開發票的主觀故意。乙公司（乙代表公司）有接收虛開發票的主觀故意，但只是一方的主觀故意，只能認定為錯開發票，不能認定為虛開發票。
例子2
調整一下。甲和乙並不認識，都去該飯館吃飯，甲吃完飯結賬，並未開發票。乙吃完飯，發現甲未開發票，跟飯館說，幫我開兩份發票吧，一份是甲的，一份是乙的，發票抬頭都是乙公司，作為回報，加稅點作為好處返回給飯館。飯館考慮了下，沒啥損失，同意了。這樣，乙支付了一份錢，拿了兩份發票，公司收取發票，均計入成本費用。
此例中，飯館（開票方）和乙公司（收票方）都清楚交易非真實（涉及甲的交易），存在主觀故意，應認定為虛開發票。從該例可以進一步延伸，很多人為了報銷都找過發票，或者讓人消費後代開，或者直接找到商家，只開票不交易，自付稅點，取得發票，回公司報銷。商傢俱體包括餐飲、加油、住宿、日用品，涵蓋衣食住行。上述找發票的行為，從性質上說均為虛開。
從行為主體看：商家開出發票，清楚交易非真實，存在主觀故意，正常申報繳納增值稅；個人介紹虛開，從中得到報銷款項，無需併入工資薪金繳納個人所得稅；公司收取發票，入賬為成本費用，稅前扣除增加，利潤減少，企業所得稅相應減少。整個過程，增值稅並無損失（前提是開票商家正常申報），個人所得稅和企業所得稅均有損失。所以，上游開票企業虛開，稅務部門一般要求下游收票企業“挽損”，也是由此而來。
例子3
繼續調整。乙去飯館吃飯，吃完飯結賬開發票，飯館說本店開不了發票，但可以開另外一家店的發票，稅點更少，乙同意了。飯館省了稅，乙少付錢，又取得發票，一舉兩得。至於所謂另外一家店，根本沒有正常經營，開完票不申報，或者申報了不繳稅，直接走逃。
這個例子是更為普遍的“虛開發票”行為，專用詞語謂之“暴力虛開”，性質更為惡劣。上游造成增值稅損失，下游虛列成本，利潤減少，造成企業所得稅損失，個人報銷，還涉及個人所得稅損失。
總結一下，“虛開發票”涉及四個要素：
主體——開具收取發票或介紹開具收取發票的單位、自然人和其他組織，也即是例子中的飯館、乙公司、甲和乙；
客體——發票管理辦法及相關政策條例；
主觀——存在主觀故意，即行為主體均清楚交易非真實；
客觀——違反發票管理辦法及相關政策條例，造成稅款損失，包括增值稅損失和企業所得稅損失等。
三、認定“虛開發票”的爭議
前文所舉之例，只是“虛開發票”的簡易模式，現實中，認定“虛開發票”，必提“三流一致”（票流、貨流、資金流），乃至“四流一致”（加上合同流）。簡單來說，所謂“三流一致”，就是貨物流和資金流必須跟發票流一致。
還是用例子說明。
甲和乙發生購銷行為：乙提供貨物，開出發票，收取貨款；甲購入貨物，收到發票，付出貨款。三流方向如下：
發票流：乙→甲
貨物流：乙→甲
資金流：甲→乙
一般情況下，判斷業務真實，購銷雙方當且僅當按上述模式交易，否則就會認定為“虛開發票”。
現實中還是存在爭議。比如，乙公司在哈爾濱，其供貨商丙在廣州，客戶甲也在廣州，廣州客戶甲向乙購入貨物，乙向丙採購貨物，供貨給甲。在這個交易中，三流方向如下：
發票流方向：丙→乙→甲
貨物流方向：丙（廣州）→乙（哈爾濱）→甲（廣州）
資金流方向：甲→乙→丙
從貨物流方向來看，丙和甲都在廣州，正常情況下不會採取上述方式，都是丙直接發貨給同在廣州的甲。這就違背了所謂“三流一致”中的貨物流一致的規定，但就此認定為“虛開發票”顯然不合理。
又比如，貸款買房，房貸直接由銀行轉入開發商（或原業主）賬戶（現實中代付資金的情況並不少見），資金流與發票流並不一致，但也不能就此認定為“虛開發票”。
“三流不一致”並非必然是“虛開發票”，但“虛開發票”必然會有“三流不一致”（主要表現為資金迴流或票貨分離），也即是說，“三流不一致”是“虛開發票”的必要非充分條件。
現實中“虛開發票”遠比文章所舉之例複雜，其方式也是形形色色，特別是涉及增值稅專用發票的虛開，但其實質目的都是一樣——利用發票作為“收付款憑證”的特性，通過偽造交易，謀取不正當利益。說到底，無非有利可圖而已。
關於“虛開發票”的簡單介紹就到這裡，下期見。
