发票系列第三篇。这次讲讲“虚开发票”，因为是写给普通人的税收科普，所以我们只讲涉及增值税普通发票的虚开。很多人觉得虚开发票跟个人没什么关系，或者根本就不知道什么是虚开发票，其实，它就发生在人们身边，只是人们不自知而已。我们继续从问题说起。那么，让我们开始吧。
三个问题。
一、什么是普通发票
增值税发票分为两种，一种是增值税专用发票，一种是增值税普通发票，它们最大的区别在于——专票可以抵扣，普票不能抵扣。抵扣如何理解？先从理解增值税开始。增值税的实质是对进入最终消费环节的货物或劳务的全部价款征税。
解释一下：货物或劳务有两种状态，未消费和消费，未消费是存续，消费是结束。每一次购销行为，都假定购入货物或劳务是用于最终消费，对购入的全部价款征税，如果购入后不是用于消费，则退还之前征收的税款。退还有两种方式，一是直接退还现金，二是抵掉销售代征的税款。一般情况下采用方式二，即我们通常所说的抵扣。
购入货物或劳务，取得发票，实际缴纳税款，为进项税；销售货物或提供劳务，开出发票，代（购方）为缴纳税款，为销项税。销项减进项，环环抵扣，结束在最终消费环节，实际负税人为最终消费者，抵扣只是反映增值税在不同销售环节的分配。每一次购销行为，同时意味着税款缴纳义务的履行（购方），和税款抵扣权利的实现（销方），抵扣是以仍在增值税领域流转为前提。
理解了增值税的抵扣，我们才能理解为什么会有专票和普票的区分。对于生产经营者，同时存在购销行为，低价购入，高价售出，赚取差价获得利润。税款抵扣，税负转移，抵扣有实际意义。但对于最终消费者而言，购入后完成消费，流转结束，不能抵扣，是增值税的实际负税人。针对不同情况，对生产经营者和消费者取得的发票作了区分，生产经营者取得可抵扣的为专用发票，消费者取得不能抵扣的为普通发票。当然，生产经营者也可取得普通发票，比如，采用简易计税的一般纳税人（或小规模纳税人），开具或取得普通发票，不存在税款抵扣，直接按相对较低的征收率计算应纳税额。
二、什么是虚开发票
说完普票，我们来说虚开。不说定义，老规矩，举个“栗子”。强调一下，以下所称发票皆为普通发票。
例子1
继续用上篇文章（见系列第二篇）请客吃饭的例子。甲请乙吃饭，吃完饭结账，乙说公司可报销，帮忙开个发票吧，甲无所谓，反正自己不需要发票，让饭馆开乙公司抬头的发票，乙拿回公司报销，公司取得发票，入账计入成本费用。
此例中，实际上是甲支付了款项，开的是乙公司抬头的发票，“票货分离”，非真实交易。从饭馆的角度，提供餐饮服务，收到款项，开出发票，符合发票管理规定。至于发票抬头，由顾客提供，饭馆无从核实，并没有虚开发票的主观故意。乙公司（乙代表公司）有接收虚开发票的主观故意，但只是一方的主观故意，只能认定为错开发票，不能认定为虚开发票。
例子2
调整一下。甲和乙并不认识，都去该饭馆吃饭，甲吃完饭结账，并未开发票。乙吃完饭，发现甲未开发票，跟饭馆说，帮我开两份发票吧，一份是甲的，一份是乙的，发票抬头都是乙公司，作为回报，加税点作为好处返回给饭馆。饭馆考虑了下，没啥损失，同意了。这样，乙支付了一份钱，拿了两份发票，公司收取发票，均计入成本费用。
此例中，饭馆（开票方）和乙公司（收票方）都清楚交易非真实（涉及甲的交易），存在主观故意，应认定为虚开发票。从该例可以进一步延伸，很多人为了报销都找过发票，或者让人消费后代开，或者直接找到商家，只开票不交易，自付税点，取得发票，回公司报销。商家具体包括餐饮、加油、住宿、日用品，涵盖衣食住行。上述找发票的行为，从性质上说均为虚开。
从行为主体看：商家开出发票，清楚交易非真实，存在主观故意，正常申报缴纳增值税；个人介绍虚开，从中得到报销款项，无需并入工资薪金缴纳个人所得税；公司收取发票，入账为成本费用，税前扣除增加，利润减少，企业所得税相应减少。整个过程，增值税并无损失（前提是开票商家正常申报），个人所得税和企业所得税均有损失。所以，上游开票企业虚开，税务部门一般要求下游收票企业“挽损”，也是由此而来。
例子3
继续调整。乙去饭馆吃饭，吃完饭结账开发票，饭馆说本店开不了发票，但可以开另外一家店的发票，税点更少，乙同意了。饭馆省了税，乙少付钱，又取得发票，一举两得。至于所谓另外一家店，根本没有正常经营，开完票不申报，或者申报了不缴税，直接走逃。
这个例子是更为普遍的“虚开发票”行为，专用词语谓之“暴力虚开”，性质更为恶劣。上游造成增值税损失，下游虚列成本，利润减少，造成企业所得税损失，个人报销，还涉及个人所得税损失。
总结一下，“虚开发票”涉及四个要素：
主体——开具收取发票或介绍开具收取发票的单位、自然人和其他组织，也即是例子中的饭馆、乙公司、甲和乙；
客体——发票管理办法及相关政策条例；
主观——存在主观故意，即行为主体均清楚交易非真实；
客观——违反发票管理办法及相关政策条例，造成税款损失，包括增值税损失和企业所得税损失等。
三、认定“虚开发票”的争议
前文所举之例，只是“虚开发票”的简易模式，现实中，认定“虚开发票”，必提“三流一致”（票流、货流、资金流），乃至“四流一致”（加上合同流）。简单来说，所谓“三流一致”，就是货物流和资金流必须跟发票流一致。
还是用例子说明。
甲和乙发生购销行为：乙提供货物，开出发票，收取货款；甲购入货物，收到发票，付出货款。三流方向如下：
发票流：乙→甲
货物流：乙→甲
资金流：甲→乙
一般情况下，判断业务真实，购销双方当且仅当按上述模式交易，否则就会认定为“虚开发票”。
现实中还是存在争议。比如，乙公司在哈尔滨，其供货商丙在广州，客户甲也在广州，广州客户甲向乙购入货物，乙向丙采购货物，供货给甲。在这个交易中，三流方向如下：
发票流方向：丙→乙→甲
货物流方向：丙（广州）→乙（哈尔滨）→甲（广州）
资金流方向：甲→乙→丙
从货物流方向来看，丙和甲都在广州，正常情况下不会采取上述方式，都是丙直接发货给同在广州的甲。这就违背了所谓“三流一致”中的货物流一致的规定，但就此认定为“虚开发票”显然不合理。
又比如，贷款买房，房贷直接由银行转入开发商（或原业主）账户（现实中代付资金的情况并不少见），资金流与发票流并不一致，但也不能就此认定为“虚开发票”。
“三流不一致”并非必然是“虚开发票”，但“虚开发票”必然会有“三流不一致”（主要表现为资金回流或票货分离），也即是说，“三流不一致”是“虚开发票”的必要非充分条件。
现实中“虚开发票”远比文章所举之例复杂，其方式也是形形色色，特别是涉及增值税专用发票的虚开，但其实质目的都是一样——利用发票作为“收付款凭证”的特性，通过伪造交易，谋取不正当利益。说到底，无非有利可图而已。
关于“虚开发票”的简单介绍就到这里，下期见。
