企業科目餘額表反映了各會計科目在會計期間的金額變動及結餘情況。從實踐經驗來看，對於百貨公司這類經營範圍廣泛、經營模式多樣、業務體量龐大的企業來說，通過對科目餘額表的梳理和分析，能有效診斷出稅務風險疑點，提前掃除稅務風險隱患。
日前，中國百貨商業協會和馮氏集團利豐研究中心發佈報告稱，在100多家以經營百貨業態為主的企業樣本中，約70%的企業已開展線上銷售渠道，百貨公司的銷售模式進一步拓展。在實務中，許多大型百貨公司往往經營範圍廣泛、經營模式多樣、業務體量龐大，稅務風險往往比較“隱秘”。從筆者實踐經驗來看，百貨公司通過梳理和分析科目餘額表，並結合其他會計資料，能夠有效診斷出稅務風險疑點，提前掃除稅務風險隱患。
某百貨股份有限公司甲公司，於1994年12月由原國有企業股份制改造成立，註冊類型為國有相對控股非上市企業，執行企業會計準則，為增值稅一般納稅人，徵收方式為查賬徵收，下設分支機構（門店）30家、子公司2家。該企業屬珠寶首飾零售行業，主要經營銷售黃金、鉑金、鑽石、珠寶、翡翠、金銀幣章、金條及投資類產品等；飾品加工；回收黃金、黃金飾品。擁有中國金幣特許零售商和上海黃金交易所會員資格。最近一段時間，筆者梳理了甲公司2016年~2019年科目餘額表，排查出企業部分稅務風險點。
“其他業務收入—促銷活動費”：
適用稅率是否準確
甲公司科目餘額表中包括“其他業務收入—促銷活動費”科目，這部分收入可能涉及“平銷返利”問題。經梳理，該項收入為企業向廠商收取的廣告促銷費收入。甲公司組織廠商開展促銷活動時，根據顧客在活動中實際使用的優惠券金額，直接從向廠商支付的貨款中扣除，並以“促銷費”名義，按6%稅率向廠家開具增值稅專業發票，並據此計算繳納增值稅。
根據《國家稅務總局關於商業企業向貨物供應方收取的部分費用徵收流轉稅問題的通知》（國稅發〔2004〕136號）規定，商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定，衝減當期增值稅進項稅額。因此，甲公司按照6%稅率計算繳納增值稅的處理方式不正確，應按照當年銷售貨物的稅率，衝減當期增值稅進項稅額。該企業應補繳增值稅為358萬元，附加稅費43萬元。
百貨公司的經營模式主要有自營、聯營櫃檯和出租櫃檯三種。其中，聯營和出租模式中收取的各種名目費用，如促銷活動費、經營管理費、服務費等一般會計入“其他業務收入”。對於這類收入，企業要關注是否存在適用稅率有誤、是否涉及平銷返利行為，平銷返利處理是否正確等環節。
“其他業務收入—回購手續費”：
收入確認時點是否延後
甲公司科目餘額表中“其他業務收入—回購手續費”科目反應的經濟行為，是其回收舊金業務，即廠商委託甲公司代理舊金回購業務，回購舊黃金時由甲公司墊付資金，廠商取貨時支付其貨款及手續費。“其他應收款—舊金回收”賬戶則反映舊金回收業務的發生額。科目餘額表顯示，2018年，甲公司取得回購手續費收入40.6萬元，但當年舊金回收業務發生額卻高達2.8億元。如此大的金額與幾十萬元的手續費收入明顯不匹配。
經瞭解，該企業實際以廠商要求的開票時點為依據，確認手續費收入。根據增值稅暫行條例及相關稅收政策規定，銷售應稅勞務，其納稅義務發生時間為提供勞務同時收訖銷售額或取得索取銷售額憑據的當天。甲公司應該在其受廠商委託，實現從客戶處收購舊金時，確認收入實現，根據雙方的委託合同，確認應收手續費金額，並索取銷售額的憑據，而不應該在開具發票時才確認納稅義務發生。最終，企業應補繳增值稅156萬元、企業所得稅2613萬元。
百貨公司的經營模式多種多樣，應關注是否按照增值稅、企業所得稅相關規定，及時確認了收入的實現。
黃金飾品以舊換新：
消費稅是否足額計提繳納
以舊換新業務的收入是珠寶黃金零售企業主營業務中的重要組成部分，也是這類企業需要重點關注的稅務風險點。在甲公司的科目餘額表中，將以舊換新業務收入計入了主營業務收入中，並將以舊換新飾品收入與手續費收入分開記賬。飾品收入計算繳納了增值稅和消費稅，手續費收入只繳納增值稅、未繳納消費稅。
根據《財政部 國家稅務總局關於調整金銀首飾消費稅納稅環節有關問題的通知》（財稅字〔1994〕95號）第七條規定，納稅人採用以舊換新（含翻新改制）方式銷售的金銀首飾，應按實際收取的不含增值稅的全部價款確定計稅依據徵收消費稅。因此，企業以舊換新業務所收取的加工費，應與實際收到的不含增值稅價款一併計算繳納消費稅，並計算繳納相應的城市建設維護稅及教育費附加。經計算，甲公司2016年~2020年以舊換新加工費應計未計消費稅1115萬元，應計未計城市建設維護稅及教育費附加134萬元。
以舊換新業務是比較特殊的一種銷售行為，百貨公司在處理這類業務時，應注意將向消費者收取的提煉費、加工費、材料損耗費等各種形式的費用，全額計入當期消費稅的計稅依據，準確計算繳納增值稅和消費稅。
“應交稅費—應交印花稅”：
是否存在應繳未繳印花稅
甲公司科目餘額表中的“應交稅費—應交印花稅”科目金額異常偏小。公司財務人員表示，根據業務需要，通過線上交易平臺與上海黃金交易所進行原料採購交易，每次交易沒有訂立制式合同，每次交易通過提貨單進行黃金實物交割；此外，與飾品加工企業及聯營企業合作時由於交易頻繁、合作時間長，也未簽訂制式合同，僅依據提貨單提貨。這些交易均未繳納印花稅。
根據《中華人民共和國印花稅暫行條例》及《國家稅務總局關於印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知》（國稅發〔1991〕155號）等的規定，凡屬於明確雙方供需關係，據以供貨和結算，具有合同性質的憑證，應按規定貼花。企業提貨申請單屬於有合同性質的憑證，因此，應按照“購銷合同”稅目繳納印花稅。飾品加工應納印花稅15萬元，採購成品應納印花稅81萬元，聯營合作商品應納印花稅115萬元。
實務中，許多百貨公司都是上海黃金交易所的會員單位，在黃金期貨市場存在實物交割環節，須關注是否足額繳納印花稅的問題。
（作者單位：國家稅務總局北京市稅務局第一稽查局）
