12.09 終審判決：建築公司跨年度工程未及時轉收入構成偷稅

裁判要旨

《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。

《中華人民共和國企業所得稅法》第三條第一款規定，居民企業應當就其來源於中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十三條第（二）項規定，企業受託加工製造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建築、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。

上訴人跨年度工程未及時轉收入違反了上述法律法規規定，應屬於《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款規定的少列收入，少繳應納稅款的情形，構成偷稅。

原鎮江市國家稅務局稽查局在上訴人未能證明其已入賬的57份套打發票所對應的合理成本費用真實性的情形下，認定其以上述非法的普通發票入賬的行為屬於偽造記賬憑證、多列支出，少繳應納稅款，從而構成偷稅並無不當。

法院判決

江蘇三匯建設工程有限公司與國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局、國家稅務總局江蘇省稅務局行政複議二審行政判決書

江蘇省鎮江市中級人民法院

行 政 判 決 書

（2018）蘇11行終139號

上訴人（原審原告）江蘇三匯建設工程有限公司。住所地：鎮江市京江路**。

法定代表人婁傑，該公司總經理。

委託代理人卜林，江蘇朱方律師事務所律師。

被上訴人（原審被告）國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局（原鎮江市國家稅務局稽查局）。住所地：鎮江市電力路**。

法定代表人裴偉健，該局局長。

出庭應訴負責人呂小平，該局副局長

委託代理人朱虹，江蘇金華通律師事務所律師。

被上訴人（原審被告）國家稅務總局江蘇省稅務局（原江蘇省國家稅務局）。。住所地：南京市鼓樓區中山北路**

法定代表人侍鵬，該局局長。

委託代理人陳少華，該局政策法規處幹部。

上訴人江蘇三匯建設工程有限公司（以下簡稱三匯公司）因稅務行政處理、行政複議一案，不服鎮江市潤州區人民法院（2017）蘇1111行初25號行政判決，向本院提起上訴。本院受理後，依法組成合議庭。因稅務機構改革，原鎮江市國家稅務局稽查局和原江蘇省國家稅務局的職權分別由國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局、國家稅務總局江蘇省稅務局繼續行使，本案被上訴人依法變更為國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局和國家稅務總局江蘇省稅務局。本院於2018年6月19日和2018年7月26日公開開庭審理了本案。上訴人三匯公司的法定代表人婁傑及委託代理人卜林，被上訴人國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局的法定代表人裴偉健、出庭應訴負責人呂小平及委託代理人朱虹，被上訴人國家稅務總局江蘇省稅務局的委託代理人陳少華到庭參加訴訟。本案現已審理終結。

原審法院經審理查明：2015年4月15日至2016年11月23日，被告鎮江市稽查局對原告三匯公司2013年1月1日至2014年12月31日期間的企業所得稅情況進行檢查，查出原告存在以下事實：

（一）跨年度工程未及時轉收入。（以下業務已如期完工並投入使用，但尚未辦理決算手續）

1、原告於2013年7月28日與鎮江市水利投資公司長江路環境提升及生態溼地建設工程建設管理處簽訂合同，承包長江路環境提升及生態溼地建設水上平臺工程一標項目，合同總金額為27183778.29元，計劃竣工日期2013年10月17日。主體工程於2013年9月完工，因工程設計調整，部分工程於2014年完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入22840000元，確認工程成本26285002.99元，已收工程款20480000元。合同與已確認收入差額為4343778.29元，經原告確認2014年少計營業收入4343778.29元，鎮江市稽查局認為2014年應調增應納稅所得額4343778.29元。

2、原告於2013年9月8日與鎮江市水利投資公司長江路環境提升及生態溼地建設工程建設管理處簽訂合同，承包長江路環境提升及生態溼地建設水上平臺工程長江路三標，合同總金額為16996880.66元，工程於2014年5月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入12755600元，確認工程成本12484091元，已收工程款10300000元。合同與已確認收入差額為4241280.66元，經原告確認2014年少計營業收入4241280.66元，同時賬面已發生施工成本3255600元尚未結轉，鎮江市稽查局認為2014年應調增應納稅所得額985680.66元。

3、原告於2013年1月與鎮江市光大建築工程有限公司簽訂合同，承包春天裡樁基工程，合同總金額為19934618.88元，因工程拆遷問題，該工程於2014年5月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入18500000元，確認工程成本12478272.87元，已收工程款3500000元。合同與已確認收入差額為1434618.88元，經原告確認2014年少計營業收入1434618.88元，鎮江市稽查局認為2014年應調增應納稅所得額1434618.88元。

4、原告於2011年5月與鎮江市潤豪房地產開發有限公司簽訂合同，承包濱江花城45#和47#工程，合同總金額為27483016元。2013年10月，與鎮江市潤豪房地產開發有限公司簽訂合同增項，承包濱江花城45#裝飾工程增項，合同金額為2854549.02元。93#、184#合同和199#增項合同合計總金額為30337735.02元。該工程於2014年4月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入25920000元，確認工程成本22389765.23元，已收工程款23920000元。合同與已確認收入差額為4417735.02元，經原告確認2014年少計營業收入4417735.02元，同時賬面已發生施工成本3990319元尚未結轉，鎮江市稽查局認為2014年應調增應納稅所得額427416.02元。

鎮江市稽查局認為以上共計應調增2014年應納稅所得額7191493.85元，原告應補繳企業所得稅1797873.46元。

（二）取得非法的普通發票入賬。

1、原告的2013年12月117號憑證、120號憑證和2013年9月63號憑證，取得15張增值稅普通發票，總金額4294590元，入賬進工程成本4294590元，主要通過現金支付貨款，取得由鎮江市亮光建材有限公司開具的3份、鎮江創億金屬材料有限公司開具的2份、鎮江金山水泥有限公司開具的2份、鎮江閩樂建材有限公司開具的1份、鎮江港和新型建材有限公司開具的3份、中石化長江燃料鎮江分公司開具的2份和石海油銷售鎮江有限公司開具的2份增值稅普通發票，以上15份增值稅普通發票均是套打票，開票日期、品名、金額和購貨方均不相同。

2、原告的2014年4月34號憑證、4月35號憑證、4月67號憑證。4月68號憑證、4月69號憑證、4月70號憑證、4月71號憑證和4月72號憑證，取得的42張增值稅普通發票（其中三份是重號：14273718、14273704和14294722），總金額28356822.2元，但入賬進工程成本28353822.2元（2014年4月68號憑證少入3000元），主要通過現金支付貨款，取得由鎮江弘光建材有限公司開具的12份、江蘇永元鋼材貿易有限公司開具的23份、鎮江仁緣建材貿易有限公司開具的6份、江蘇鶴林水泥有限公司開具的1份增值稅普通發票，以上42份增值稅普通發票均是套打票，開票日期、品名、金額和購貨方均不相同。

鎮江市稽查局認為應調增2013年應納稅所得額4294590元，原告應補繳企業所得稅1073647.5元；調增2014年應納稅所得額28353822.2元，原告應補繳企業所得稅7088455.55元。

鎮江市稽查局查獲原告上述使用套打發票行為後要求原告整改，後原告仍向鎮江市稽查局提交了如東縣洋口鎮富利加油站、鎮江市華建工程勞務有限公司等單位開具的不符合規定的發票。

2016年7月7日，鎮江市稽查局向原告送達鎮國稅稽告（2016）25號《稅務行政處罰事項告知書》，告知原告依法享有的陳述、申辯、聽證權利，原告收到告知書後3日內書面提出聽證申請，鎮江市稽查局於2016年7月29日組織了聽證。

2016年12月5日，鎮江市稽查局對原告作出鎮國稅稽處［2016］600005號稅務處理決定書，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定，決定追繳原告上述事實（一）造成少繳的2014年度企業所得稅1797873.46元、上述事實（二）造成少繳的2013年度企業所得稅1073647.5元和少繳的2014年度企業所得稅7088455.55元；並根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第三十二條規定加收滯納金。

原告不服，於2017年1月20日向被告江蘇省國家稅務局申請行政複議，江蘇省國家稅務局於2017年5月2日作出蘇國稅複決字［2017］3號稅務行政複議決定書，確認鎮江市稽查局在處理決定中引用《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條違法，並駁回原告請求撤銷鎮國稅稽處［2016］600005號稅務處理決定書的複議請求。

庭審中，原告對鎮江市稽查局在處理決定中關於“跨年度工程未及時轉收入”部分的處理無異議。

原審法院認為，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》的規定，鎮江市稽查局具有稅收徵收管理的法定職責。鎮江市稽查局依職權進行了調查，履行了告知、聽證等程序，作出處理決定符合法定程序。

根據《中華人民共和國企業所得稅法》第三條“居民企業應當就其來源於中國境內、境外的所得繳納企業所得稅”、《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十三條“······（二）企業受託加工製造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建築、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。”、《中華人民共和國稅收徵收管理法》第十九條“納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置賬簿，根據合法、有效憑證記賬，進行核算”、國家稅務總局國稅發[2009]第114號《進一步加強稅收徵管若干具體措施》第六條規定“加強企業所得稅稅前扣除項目管理。······未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除”及《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，…”之規定，鎮江稽查局認定原告“跨年度工程未及時轉收入、取得非法的普通發票入賬”的行為構成偷稅並作出處理決定認定事實清楚，適用法律、法規正確；被告江蘇省國家稅務局在複議決定中“確認被申請人（鎮江市稽查局）在處理決定中引用《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條違法”無事實依據，但鑑於其“駁回申請人（原告）請求撤銷鎮國稅稽處［2016］600005號稅務處理決定書的複議請求”的決定

上訴人三匯公司上訴稱：1、行政處理決定認定事實錯誤。原鎮江市國家稅務局稽查局認定上訴人存在《稅收徵收管理法》第六十三條偷稅的行為事實是認定事實錯誤。上訴人跨年度未按期結轉收入是因為工程尚未決算，也無法確認工程成本，且根據鎮江建設工程管理處的相關要求，開票金額一般不大於工程合同價的80%，故合同價與開票金額不一致，跨年度未按期結轉收入是合同交易與發票管理規定衝突問題，也是對財務收入確認時點處理的問題，不應定性為故意不繳或少繳稅款的性質。原鎮江市國家稅務局稽查局以上訴人取得不合規的發票就簡單認定存在偷稅及應補繳稅的事實缺乏依據，兩被上訴人在處理決定和複議決定中沒有否認上訴人在涉案工程中大量的與不合規的發票金額相對應的成本支出，如何按規定計算認定應繳納的所得稅等，兩被上訴人未依法作出事實認定和否認。同時，原江蘇省國家稅務局在複議決定中認為原鎮江市國家稅務局稽查局處理決定違法的前提下仍然維持原處理決定顯然自相矛盾。

被上訴人國家稅務總局鎮江市稅務局稽查局答辯稱：上訴人一審的訴狀與二審訴狀完全一樣，未能體現二審的爭議焦點。1、三匯公司存在少列2014年收入的情況；2、三匯公司存在偽造記賬憑證的行為；3、被上訴人已經給予三匯公司限期改正的機會，但是，三匯公司仍然提供的是不能作為記賬憑證的發票；4、三匯公司不符合核定徵收稅款的情況。綜上，一審判決認定事實清楚，適用法律、法規正確，請求法院依法駁回三匯公司的上訴請求。

被上訴人國家稅務總局江蘇省稅務局答辯稱：1、原江蘇省國家稅務局在法定期限內依法履行了行政複議的法定職責。2、上訴人混淆了處理決定書與處罰決定書的內容，原鎮江市國家稅務局稽查局作出的稅務處理決定書（鎮國稅稽處〔2016〕600005號），僅為補稅決定，並未對上訴人的行為是否構成偷稅進行處罰。上訴人僅就稅務處理決定不服，向原江蘇省國家稅務局申請行政複議，並未就處罰決定提出複議申請，所以原江蘇省國家稅務局在行政複議審理過程中就不存在對偷稅事實進行認定的問題。且原江蘇省國家稅務局在行政複議決定中已經指出原鎮江市國家稅務局稽查局處理決定不涉及上訴人的行為是否構成偷稅，故確認原鎮江市國家稅務局稽查局引用《稅收徵收管理法》第六十三條違法。

上訴人三匯公司提起上訴後，原審法院將當事人在原審法院提交的證據材料均隨案移送本院。

經庭審質證，當事人各方對一審提供的證據均無新的質證意見，對一審認定的事實均無異議，本院對原審法院查明的事實予以確認。

本院另查明，對於本案中三匯公司“跨年度工程未及時轉收入”和“取得非法的普通發票入賬”的事實，原鎮江市國家稅務局稽查局於2016年12月5日在另案中對三匯公司作出了[2016]600002號行政處罰決定書，該處罰決定中認定三匯公司“跨年度工程未及時轉收入”和“取得非法的普通發票入賬”的事實構成偷稅，並對其進行了行政處罰。三匯公司不服，向潤州法院提起行政訴訟，請求法院撤銷原鎮江市國家稅務局稽查局作出的[2016]600002號行政處罰決定書。

2017年9月26日，潤州法院作出（2017）蘇1111行初15號行政判決：1、駁回三匯公司請求撤銷鎮國稅稽罰[2016]600002號行政處罰決定書中關於“跨年度工程未及時轉收入”部分處罰的訴訟請求；2、撤銷鎮國稅稽罰[2016]600002號行政處罰決定書中“非法取得普通發票入賬”部分的處罰決定。

原鎮江市國家稅務局稽查局對判決結果不服向本院提起上訴，2017年12月25日，本院作出（2017）蘇11行終219號行政終審判決：1、維持潤州法院（2017）蘇1111行初15號行政判決第一項內容；2、撤銷潤州法院（2017）蘇1111行初15號行政判決第二項內容；3、駁回三匯公司請求撤銷鎮國稅稽罰[2016]600002號行政處罰決定書中關於“非法取得普通發票入賬”部分處罰的訴訟請求。

本院認為，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款的規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。

關於上訴人“取得非法的普通發票入賬”的行為。《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除。《中華人民共和國稅收徵收管理法》第十九條規定，納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置帳簿，根據合法、有效憑證記帳，進行核算。本案中，上訴人將57份套打發票入賬進工程成本被原鎮江市國家稅務局稽查局查獲並要求其進行整改，而後上訴人仍向原鎮江市國家稅務局稽查局提交了不符合規定的發票。上訴人稱上述57份套打發票雖是不合規發票但其公司存在與57份套打發票金額相對應的成本支出，而上訴人並未提供有效證據予以證明。原鎮江市國家稅務局稽查局在上訴人未能證明其已入賬的57份套打發票所對應的合理成本費用真實性的情形下，認定其以上述非法的普通發票入賬的行為

原江蘇省國家稅務局在收到上訴人行政複議申請後，在法律規定的期限內受理並作出蘇國稅複決字〔2017〕3號《行政複議決定書》，複議程序合法；原江蘇省國家稅務局在複議決定中確認“被申請人在處理決定中引用《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條違法”雖有不妥，但其“駁回申請人三匯公司請求撤銷鎮國稅稽處〔2016〕600005號稅務處理決定書的複議請求”的複議結論並無不當。

綜上，上訴人的上訴請求及理由，無事實及法律依據，本院不予支持。原審判決駁回上訴人的訴訟請求，並無不當，應予以維持。依照《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第（一）項之規定，判決如下：

駁回上訴，維持原判。

二審案件受理費50元，由上訴人江蘇三匯建設工程有限公司負擔。

本判決為終審判決。

審判長　　張傳軍

審判員　　曹　英

審判員　　陳小娟

二〇一八年十一月二十一日

法官助理夏瑩

書記員袁藝青

江蘇三匯建設工程有限公司與鎮江市國家稅務局稽查局行政處罰二審行政判決書

江蘇省鎮江市中級人民法院

行 政 判 決 書

（2017）蘇11行終219號

上訴人（原審被告）鎮江市國家稅務局稽查局，組織機構代碼71327575-X，住所地：鎮江市電力路**。

法定代表人裴偉健，該局局長。

委託代理人朱虹，江蘇金華通律師事務所律師。

被上訴人（原審原告）江蘇三匯建設工程有限公司，，住所地：鎮江市京江路**

法定代表人婁傑，該公司總經理。

委託代理人卜林，江蘇朱方律師事務所律師。

上訴人鎮江市國家稅務局稽查局（以下簡稱稽查局）因稅務行政處罰一案，不服鎮江市潤州區人民法院（2017）蘇1111行初15號行政判決，向本院提起上訴。本院受理後，依法組成合議庭，於2017年12月5日公開開庭審理了本案。上訴人稽查局的法定代表人裴偉健局長、出庭應訴負責人呂小平副局長及委託代理人朱虹，被上訴人江蘇三匯建設工程有限公司（以下簡稱三匯公司）的法定代表人婁傑及委託代理人卜林到庭參加訴訟。本案現已審理終結。

原審法院經審理查明：2015年4月15日至2016年11月23日，被告稽查局對原告三匯公司2013年1月1日至2014年12月31日期間的企業所得稅情況進行檢查，查出原告存在以下事實：

（一）跨年度工程未及時轉收入。（以下業務已如期完工並投入使用，但尚未辦理決算手續）

1、原告於2013年7月28日與鎮江市水利投資公司長江路環境提升及生態溼地建設工程建設管理處簽訂合同，承包長江路環境提升及生態溼地建設水上平臺工程一標項目，合同總金額為27183778.29元，計劃竣工日期2013年10月17日。主體工程於2013年9月完工，因工程設計調整，部分工程於2014年完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入22840000元，確認工程成本26285002.99元，已收工程款20480000元。合同與已確認收入差額為4343778.29元，經原告確認2014年少計營業收入4343778.29元，被告認為2014年應調增應納稅所得額4343778.29元。

2、原告於2013年9月8日與鎮江市水利投資公司長江路環境提升及生態溼地建設工程建設管理處簽訂合同，承包長江路環境提升及生態溼地建設水上平臺工程長江路三標，合同總金額為16996880.66元，工程於2014年5月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入12755600元，確認工程成本12484091元，已收工程款10300000元。合同與已確認收入差額為4241280.66元，經原告確認2014年少計營業收入4241280.66元，同時賬面已發生施工成本3255600元尚未結轉，被告認為2014年應調增應納稅所得額985680.66元。

3、原告於2013年1月與鎮江市光大建築工程有限公司簽訂合同，承包春天裡樁基工程，合同總金額為19934618.88元，因工程拆遷問題，該工程於2014年5月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入18500000元，確認工程成本12478272.87元，已收工程款3500000元。合同與已確認收入差額為1434618.88元，經原告確認2014年少計營業收入1434618.88元，被告認為2014年應調增應納稅所得額1434618.88元。

4、原告於2011年5月與鎮江市潤豪房地產開發有限公司簽訂合同，承包濱江花城45#和47#工程，合同總金額為27483016元。2013年10月，與鎮江市潤豪房地產開發有限公司簽訂合同增項，承包濱江花城45#裝飾工程增項，合同金額為2854549.02元。93#、184#合同和199#增項合同合計總金額為30337735.02元。該工程於2014年4月完工。截止2014年12月31日已開票確認營業收入25920000元，確認工程成本22389765.23元，已收工程款23920000元。合同與已確認收入差額為4417735.02元，經原告確認2014年少計營業收入4417735.02元，同時賬面已發生施工成本3990319元尚未結轉，被告認為2014年應調增應納稅所得額427416.02元。

以上共計被告認為應調增2014年應納稅所得額7191493.85元，原告應補繳企業所得稅1797873.46元。

（二）取得非法的普通發票入賬。

1、原告的2013年12月117號憑證、120號憑證和2013年9月63號憑證，取得15張增值稅普通發票，總金額4294590元，入賬進工程成本4294590元，主要通過現金支付貨款，取得由鎮江市亮光建材有限公司開具的3份、鎮江創億金屬材料有限公司開具的2份、鎮江金山水泥有限公司開具的2份、鎮江閩樂建材有限公司開具的1份、鎮江港和新型建材有限公司開具的3份、中石化長江燃料鎮江分公司開具的2份和中海油銷售鎮江有限公司開具的2份增值稅普通發票，以上15份增值稅普通發票均是套打票，開票日期、品名、金額和購貨方均不相同。

2、原告的2014年4月34號憑證、4月35號憑證、4月67號憑證。4月68號憑證、4月69號憑證、4月70號憑證、4月71號憑證和4月72號憑證，取得的42張增值稅普通發票（其中三份是重號：14273718、14273704和14294722），總金額28356822.2元，但入賬進工程成本28353822.2元（2014年4月68號憑證少入3000元），主要通過現金支付貨款，取得由鎮江弘光建材有限公司開具的12份、江蘇永元鋼材貿易有限公司開具的23份、鎮江仁緣建材貿易有限公司開具的6份、江蘇鶴林水泥有限公司開具的1份增值稅普通發票，以上42份增值稅普通發票均是套打票，開票日期、品名、金額和購貨方均不相同。

被告認為應調增2013年應納稅所得額4294590元，原告應補繳企業所得稅1073647.5元；調增2014年應納稅所得額28353822.2元，原告應補繳企業所得稅7088455.55元。

被告查獲原告上述使用套打發票行為後要求原告整改，後原告仍向被告提交了如東縣洋口鎮富利加油站、鎮江市華建工程勞務有限公司等單位開具的不符合規定的發票。

2016年7月7日，被告向原告送達鎮國稅稽告（2016）25號《稅務行政處罰事項告知書》，告知原告依法享有的陳述、申辯、聽證權利，原告收到告知書後3日內書面提出聽證申請，被告於2016年7月29日組織了聽證。

2016年12月5日，被告對原告作出鎮國稅稽罰［2016］600002號行政處罰決定書，認為原告“跨年度工程未及時轉收入”的行為構成《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定的“少列收入”；認為原告“取得非法的普通發票入賬”的行為構成《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定的“偽造記賬憑證”，均是偷稅，對原告上述事實（一）造成少繳的2014年度企業所得稅1797873.46元、上述事實（二）造成少繳的2013年度企業所得稅1073647.5元和少繳的2014年度企業所得稅7088455.55元，依據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定處偷稅款9959976.51元0.5倍的罰款計4979988.26元。

原審法院另查明，庭審中原告對被告認定“跨年度工程未及時轉收入”的行為構成偷稅無異議；但關於“取得非法的普通發票入賬”的行為，原告提交的證據證實，有史玉忠、李永林、周洪勝、趙水龍等人實際分包了涉案工程，原告並向上述4人實際支付了部分工程款項，上述4人分別向原告提供了上述套打發票共計57份入賬進工程成本。

原審法院認為，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》的規定，被告具有稅收徵收管理的法定職責。被告依職權進行了調查，履行了告知、聽證等程序，作出處罰決定符合法定程序。

關於原告“跨年度工程未及時轉收入”的行為，根據《中華人民共和國企業所得稅法》第三條“居民企業應當就其來源於中國境內、境外的所得繳納企業所得稅”和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十三條“······（二）企業受託加工製造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建築、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。”之規定，原告的行為構成《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定的“納稅人…在賬簿上…少列收入，…是偷稅。…”，被告對原告該行為的處罰決定認定事實清楚，適用法律、法規正確。原告有關該部分的訴請無法律依據，依法不予支持。

關於原告“取得非法的普通發票入賬”的行為，《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定：“納稅人偽造、變造、隱藏、擅自銷燬賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。…”。從該條法律的構成要件分析，稅務機關能夠確定“納稅人不繳或者少繳應納稅款及具體數額”，應是納稅人的行為構成“偷稅”的必要條件。本案中，根據查明的事實，原告實際向工程分包人支付了部分款項，該款項中包含工程成本，因此，被告並未查清原告是否少繳了應納稅款及具體數額，被告對原告的該行為認定為偷稅的主要證據不足，對原告該行為的處罰決定應予撤銷。原告有關該部分的訴請有事實依據，依法應予支持。

綜上，原審法院依照《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條、第七十條第（一）項之規定，判決如下：一、駁回原告江蘇三匯建設工程有限公司請求撤銷被告鎮江市國家稅務局稽查局作出的鎮國稅稽罰［2016］600002號行政處罰決定書中關於“跨年度工程未及時轉收入”部分處罰的訴訟請求。二、撤銷被告鎮江市國家稅務局稽查局對原告江蘇三匯建設工程有限公司作出的鎮國稅稽罰［2016］600002號行政處罰決定書中“非法取得普通發票入賬”部分的處罰決定。

上訴人稽查局上訴稱：1、一審判決認定事實錯誤。因史玉忠、李永林、周洪勝、趙水龍均為自然人，被上訴人未提供上述4人的身份證號碼及複印件，上述4人亦未出庭作證，其真實身份無法確認，且合同工程款金額、發票數額、現金支票取款數額均不一致，無法證明其關聯性，故被上訴人在一審中提供的證據不能證明“史玉忠、李永林、周洪勝、趙水龍等人實際分包了涉案工程，更不能證明被上訴人“向上述4人實際支付了部分工程款項，上述4人分別向原告提供了上述套打發票共計57份入賬進工程成本”。2、一審判決舉證責任分配不當。上訴人在對被上訴人作出行政處罰時，已經查清了被上訴人少繳稅款的數額，並根據查清的數額認定被上訴人行為為偷稅的決定。被上訴人提供的證據不能證明其是否有成本及成本的具體數額，應承擔舉證不能的後果。一審判決將被上訴人不能舉證證明的成本要求上訴人提供證據來證明，屬於舉證責任分配不當。3、上訴人對被上訴人適用《稅收徵管法》第63條規定進行處罰符合法律規定。被上訴人在2014年10月曾因2011年至2012年度非法取得5份普通發票入賬被行政處理和行政處罰過，被認定補稅13萬元，處罰款6.5萬元。此次，被上訴人以57份套打票作記賬憑證，就是屬於偽造記賬憑證，併產生多列支出少繳應納稅款的結果，與上次情形完全一致，只是數額更大，而且是多次違法。請求本院撤銷原審法院（2017）蘇1111行初15號行政判決第二判項。

被上訴人三匯公司未向本院提交書面答辯意見。其在庭審中答辯稱：一審判決認定事實清楚，適用法律正確，至於上訴人提到2011年至2012年行政處罰問題，因當時對法律認識不夠，沒有提出異議，同時上訴人應當主動糾正以前的錯誤行政行為，而不應用過去錯誤的行政行為作為依據對被上訴人再次進行處罰。因此請求本院駁回上訴，維持原判。

上訴人稽查局提起上訴後，原審法院將當事人在原審法院提交的證據材料均隨案移送本院。

本院庭審中，上訴人對原審法院另查明中“但關於‘取得非法的普通發票入賬’的行為，原告提交的證據證實，有史玉忠、李永林、周洪勝、趙水龍等人實際分包了涉案工程，原告並向上述4人實際支付了部分工程款項，上述4人分別向原告提供了上述套打發票共計57份入賬進工程成本。”的事實提出異議，認為這部分事實沒有證據予以支持。上訴人對原審查明的其他事實無異議。被上訴人對原審查明的事實無異議。關於上訴人所提異議，本院經審查認為，被上訴人在一審中提交的證據只能證明被上訴人與史玉忠、李永林、周洪勝、趙水龍分別簽訂了工程內部承包協議，而非工程分包協議；被上訴人亦未能提供有效證據證明上述57份套打發票系由上述4人提供，以及套打發票所對應的業務即為上述4人所承包的工程。原審法院對上訴人所提異議的事實部分認定不當，應予糾正，本院對此部分事實不予確認。原審法院認定的其他事實清楚，本院依法予以確認。

另查明：2014年10月28日，被上訴人因2011年至2012年度以5張套打發票入賬的行為被稽查局予以行政處罰。

本院認為，根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款的規定，納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款。本案中，關於被上訴人“跨年度工程未及時轉收入”的行為。《中華人民共和國企業所得稅法》第三條第一款規定，居民企業應當就其來源於中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十三條第（二）項規定，企業受託加工製造大型機械設備、船舶、飛機，以及從事建築、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。被上訴人跨年度工程未及時轉收入違反了上述法律法規規定，應屬於《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款規定的少列收入，少繳應納稅款的情形，構成偷稅。上訴人對被上訴人該行為的處罰決定認定事實清楚，適用法律、法規正確。

關於被上訴人“取得非法的普通發票入賬”的行為。《中華人民共和國企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除。《中華人民共和國稅收徵收管理法》第十九條規定，納稅人、扣繳義務人按照有關法律、行政法規和國務院財政、稅務主管部門的規定設置帳簿，根據合法、有效憑證記帳，進行核算。本案中，被上訴人將57份套打發票入賬進工程成本被稽查局查獲並要求其進行整改，而後被上訴人仍向上訴人提交了不符合規定的發票。被上訴人稱上述57份套打發票雖是假髮票但其所對應的業務是真實發生的且有成本產生，而被上訴人並未提供有效證據予以證明。上訴人在被上訴人未能證明其已入賬的57份套打發票所對應的業務往來及合理成本費用真實性的情形下，認定其以上述非法的普通發票入賬的行為屬於偽造記賬憑證、多列支出，少繳應納稅款，從而構成偷稅並無不當。原審法院根據被上訴人實際支付了部分工程款項，就自然推定該款項中包含工程成本，顯屬不當，應予糾正。上訴人依據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款的規定，對被上訴人該偷稅行為處以偷稅稅額百分之五十的罰款符合法律規定。

綜上，上訴人對被上訴人作出的鎮國稅稽罰［2016］600002號行政處罰決定，認定事實清楚，適用法律、法規正確，程序合法。原審判決對關於“跨年度工程未及時轉收入”部分認定事實清楚，適用法律正確，應予維持；對關於“非法取得普通發票入賬”部分事實認定不當，適用法律亦不當，應予糾正。依據《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第（一）項、第（二）項、第三款之規定，判決如下：

一、維持鎮江市潤州區人民法院（2017）蘇1111行初15號行政判決第一項內容。

二、撤銷鎮江市潤州區人民法院（2017）蘇1111行初15號行政判決第二項內容。

三、駁回江蘇三匯建設工程有限公司請求撤銷鎮江市國家稅務局稽查局作出的鎮國稅稽罰［2016］600002號行政處罰決定書中關於“非法取得普通發票入賬”部分處罰的訴訟請求。

一、二審案件受理費各50元，由江蘇三匯建設工程有限公司負擔。

本判決為終審判決。

審判長　　張傳軍

審判員　　陳小娟

審判員　　甘可平

二〇一七年十二月二十五日

法官助理吳興浩

書記員紀敏

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