—— 增值稅分析控制法的原理及稽查應用——
增值稅是一個優良的稅種，但由於控管措施和手段不力，在我國偷逃增值稅問題一直比較嚴重，也使得增值稅管理費用和執行費用相當高昂。理論上的增值稅控管是交叉稽核增值稅專用發票。但偷逃增值稅的手段是多種多樣的，加之我國現階段增值稅制不夠完善，僅靠稽核增值稅專用發票是遠遠不夠的。為此，本文在總結歸納多年來對增值稅控管經驗的基礎上，提出“增值稅分析控制法”，以供參考。
一、基本原理增值稅計算離不開會計核算，而會計報表是會計信息的綜合反映，只有充分有效地利用會計報表才能解決增值稅的監控問題。
“增值稅分析控制法”就是利用納稅人會計報表中產品（商品）銷售收入、產品（商品）銷售成本和期初存貨、期末存貨這兩組數據，通過“存貨資產變化”、“存貨率高低”、“收入與成本配比性”這3個指標來綜合分析其對增值稅的影響，估算出可能偷逃增值稅稅額總量，進而分析原因，判斷問題發生在賬內還是賬外，應從何處入手查證；然後，有針對性地進行賬內或賬外的調查取證，查實一個排除一個。
（一）“存貨資產變化”對增值稅的影響在購進扣稅法條件下（目前是“生產型”增值稅），假定企業產供銷絕對均衡，即期初存貨與期末存貨相等，從理論上講，它與按銷售實耗扣稅法計算的稅金應是相等的；然後，通過調整產供銷不均因素影響的稅金，即可驗證購進扣稅法應納增值稅申報的準確性。假設把產供銷環節資金佔用的期初餘額視為合理佔用，那麼，根據其期初餘額與期末餘額的差額就可計算調整產供銷不均因素影響的本期應納稅額。簡言之，存貨下降是增稅因素，存貨上升是減稅因素。
用公式表述：按銷售實耗扣稅法計算的應納稅額＝（銷售收入－銷售成本×扣稅比率）×稅率產供銷不均因素影響的稅額＝（期初存貨－期末存貨）×稅率按購進扣稅法計算的應納稅額（簡稱為分析應繳稅金）＝按銷售實耗扣稅法計算的應納稅額＋產供銷不均因素影響的稅額綜合表示為：分析應繳稅金＝[（銷售收入－銷售成本×扣稅比率）＋（期初存貨－期末存貨）]稅率可能偷逃稅額＝分析應繳稅金－已計應繳稅金
（二）假定條件對分析控制結果的影響。
1.增值稅規定估價入賬餘額、在途材料、未取得抵扣憑證的貨物和商業購貨未付款等項目是不得扣稅的，在計算“分析應繳稅金”時假定其已經扣稅，這是因為分析取值來源於會計報表數字。在查賬時，若發現此類情況，應調增估算結果。對此，商業企業也可通過“[（進項稅額－進項稅額轉出）÷稅率]÷[（期末存貨－期初存貨）＋商品銷售成本]”這個小於100％的扣稅比率預先修正。
2.計算“分析應繳稅金”時若未能將記入期間費用類賬戶、符合扣稅條件的外購貨物、勞務或購銷貨物運費應扣稅額估算入內，或因其扣稅額很少而忽略不計，或發現時調減估算結果。
3.工業企業扣稅比率用生產成本表計算或根據不同類型生產企業的經驗值估算，但很難精確。考慮到期初存貨、期末存貨中原材料所佔比重較大，分析時也可按100％扣稅比率計算。
4.統一用17％稅率計算“分析應繳稅金”時若有誤差，這個誤差由是否有差別稅率和扣除率來決定。
5.假定沒有“期初存貨已徵稅款”，或有但未轉入本期抵扣，若轉入本期抵扣，則應調減估算結果。
二、稽查應用為便於查案分析和各級審核，我們在實際運用時設計並填列《增值稅稽查選案及檢查審核分析表》，基本結構大體可分為3個部分：會計報表數據、計算分析部分和附註部分。依據分析的基本公式不同和賬內、賬外檢查的區別，“增值稅分析控制法”主要有以下3個方面的功能：
（一）分析存貨資產去向，控制“應稅賬戶”貸方發生額應計稅未計稅情況上述分析的是存貨的增與減，控制的是“可能偷逃稅額”。注意觀察存貨的去向：用於應稅耗用還是非應稅耗用，用於應稅耗用和銷售的賬戶我們稱之為“應稅賬戶”，用於非應稅耗用的賬戶我們稱之為“非應稅賬戶”。為分析方便，這裡把存貨類賬戶、生產成本類賬戶、銷售及其成本費用類賬戶以及管理費用賬戶規定為“應稅賬戶”。除此之外的賬戶，則為“非應稅賬戶”。我們控制的重點就是看存貨轉入“非應稅賬戶”時是否按增值稅規定計算了稅金。
1.報表分析。
其基本公式前面已述，該公式適用於徵、扣稅率一致時的控制分析。當徵、扣稅率不一致或需分別控制“銷項稅額”及“進項稅額－進項稅額轉出”時，可用下列公式：
（1）分析銷項稅額＝銷售收入×稅率
（2）分析進項稅額＝[（期末存貨－期初存貨）＋銷售成本×扣稅比率]×綜合扣稅率
（3）分析應交稅金＝分析銷項稅額－分析進項稅額
2.總量控制。
公式（1）主控銷項稅額。其中用17％稅率計算時，若出現“分析銷項稅額”大於申報銷項稅額的情況，先看是否有免稅收入或適用13％稅率計算的收入，然後再確定未計稅收入；二者相等時，看損益表中有無“其他業務利潤”，以分析“其他業務收入”是否計稅。
公式（2）主控進項稅額。但必須用公式（3）按前面的公式分析“可能偷逃稅額”。這裡，偷逃稅的原因可分為兩類：一類是因為“應稅賬戶”貸方發生額對應“非應稅賬戶”借方發生額應計稅而未計稅造成。如視同銷售行為、外購貨物改變用途或損失未計稅，這裡包括以物抵債未通過銷售賬戶而未計稅的情況。另一類是因為“應稅賬戶”內部及其不同賬戶之間發生額應當計稅而未計稅造成的。如以物易物未通過銷售賬戶核算而未計稅（但對以物易物不計稅也不扣稅時不能控制）；再如“原材料”賬戶貸方發生額結轉入“其他業務支出”賬戶，但“其他業務收入”未計稅。
3.重點落實。其方法有二：一是從“應稅賬戶”貸方（重點查存貨類賬戶和生產成本類賬戶貸方）發生額查起，有時比較費力。二是分析資產負債表中長期投資、在建工程、待處理流動資產損益等項目有無餘額，或其“期初數”與“期末數”的增減變化；看損益表中的營業外收入、營業外支出、其他業務利潤等項目有無數值，排除一些不可能因素後，從“非應稅賬戶”借方同時牽出“應稅賬戶”貸方的主要問題。
（二）分析存貨率，盤查存貨的真實性所謂存貨率，這裡指的是期末存貨與一個年度的銷售成本之比。利用存貨率分析是為了斷定存貨的合理性。實際存貨的多少、存貨率的高低主要取決於生產經營週期長短及資金週轉速度。一般是工業高於商業。工業生產主要取決於在產品資金佔用；商業經營一般是經營消費資料的高於經營生產資料的，經營笨重物資的企業甚至沒有存貨。企業資金都是有限的，不可能一直是購進多而銷售少。就一般情況而言，商業存貨率在5％－15％、工業存貨率在20％－30％比較合理。通過賬面存貨率與合理存貨率的比較，就能判斷“可能偷逃稅額”。
1.報表分析。
增值額稅金負擔率＝增值率×稅率＝[（銷售收入－銷售成本×扣稅比率）÷銷售收入]×稅率目前，
企業正常稅金負擔率的幅度為：
商業經營：鋼材、生鐵、汽車0.2％－0.8％，個別的達到1％以上；
其他貨物1％－1.7％，少數可達到3％。
工業生產：加工過程較短的在2％－4％，少數可達到5％；加工過程較長的在5％－7％，機械生產可達到9％；個別高附加值產品或高徵低扣的可達10％－12％。
2.總量控制。
增值額稅金負擔率低於同行業稅金負擔率且明顯的，可基本斷定是截留了收入或者擴大了成本。截留收入主要有隱匿銷售、截留差價或價外費用不入賬或雖入賬但不計稅等情況。擴大成本主要有返利不衝減相應成本也不衝減其進項稅額；視同銷售、外購貨物改變用途或損失不作相應賬務處理，而將此成本隱醫到銷售成本中去，或者將非應稅耗用的外購或自產貨物記入了“應稅賬戶”。
與“分析存貨率”相反，此類問題的特點是存貨增減基本如實作賬務處理，所以存貨賬物基本相符或差別不懸殊。但由於截留收入或擴大成本才表現出成本利潤率、毛利率或增值率低於同行業的正常水平。控制的方法主要是搞清真實的毛利率（如抽查銷項、進項發票計算），或用同行業的正常毛利率、成本利潤率，推算出隱瞞的應計稅收入額。
隱瞞計稅額＝銷售成本÷（1－實際毛利率）－已計收入或＝銷售成本×（1＋成本利潤率）－已計收入可能偷逃稅額＝隱瞞計稅額×稅率
3.重點落實。即查實賬外經營情況。
（1）此類業戶多有真假兩本賬，能否查到真賬是取證的關鍵；也可把發票存根合計與申報收入核對；價外費用或返利可從賬內查實或找到線索；判斷非應稅耗用外購或自產貨物是否記入了“應稅賬戶”，可重點從生產成本類賬戶分析。必要時，應結合外調查證。
（2）確難查實的，應取其收入與成本不配比的證據，按新修訂的《稅收徵管法》第35條第4款規定，確定此項的應補稅額。
（三）查證上述未能控制的問題在檢查時還要注意：
（1）貨物交易的違章發票抵扣稅的查證；
（2）應徵增值稅的固定資產銷售是否計稅；
（3）列入固定資產、在建工程等“非應稅賬戶”的外購貨物扣稅，甚至無發票虛擬扣稅等。這需要從有關“非應稅賬戶”的借方查證。判斷方法：在按上述3種控制方法查實後，調整有關數據，重新測算增值額稅金負擔率，仍然偏低的，可基本斷定有偷逃稅情況存在。
三、開發計算機軟件的意義綜上所述，“增值稅分析控制法”不僅能監控增值稅計算和偷逃稅總量，而且能提供查證偷逃稅手段的信息，使調查取證做到有的放矢，減少不必要的稽查工作量；由於能控制偷逃稅總量及判斷問題原因，所以能監控查案質量，也將大幅度提高增值稅的徵管效率。該辦法的另一個特點，是能適用於財務制度不健全企業的增值稅控管，同時適用於小規模納稅人。
按照“增值稅分析控制法”原理，開發計算機軟件，不僅適用於增值稅徵收、管理和稽查各環節，更適應當前徵管機構改革和徵管網絡化建設的需要。特別是隨著高度集中徵收模式的建立，如果在稅款徵收時實現自動為管理分局和稽查分局選案（選案權層次越高，對下監管力度越大），將對強化增值稅徵管、提高查案質量和降低增值稅管理成本有十分重要的意義。
——來源網絡整理——
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