每到歲末年初，跨年發票與支出的問題總是困擾著許多企業財務人員。跨年發票和支出，常常與預決算、大徵期、各類報表、年終總結、年初計劃等工作交織在一起，極易忙中出錯。筆者認為，在實務操作中，關鍵要堅持權責發生制與票據收訖的原則，綜合業務實際情況進行考慮。
01
實質要件和形式要件都要符合
企業會計準則和《企業所得稅法》所遵循的基本原則都是權責發生制。會計口徑要求，以權利和責任的發生來確定收入和費用的歸屬期，而《企業所得稅法實施條例》第九條明確，企業應納稅所得額的計算，以權責發生製為原則。這為跨年發票的財務及稅務處理提供了基本準則。
在具體實操層面，業務實際呈現的狀態可能是多種多樣的，實際處理起來難度頗大。根據現行規定，必須同時滿足實質要件和形式要件兩個充要條件，才能將一筆支出納入相應的納稅年度內，進行稅前扣除。這使得跨年的發票與支出在企業所得稅處理中，面臨更高的要求。
實質要件要求，支出應是相應的納稅年度內實際發生的支出。這裡的實際發生容易與實際支付混淆。從權責發生制的本意來看，實際發生，更多的是強調商業行為的實際發生，即合同的非金錢給付義務已經履行或部分履行。因此，即使未實際付款，只要合同的主要義務已經履行，付款方在該筆支出當年就可以企業所得稅稅前扣除。
形式要件則要求，納稅人要在自然年度內，或最晚在企業所得稅彙算清繳期內，即次年的5月31日前，取得合法的扣除憑證。根據《國家稅務總局企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務總局公告2018年第28號，以下簡稱28號公告）的要求，扣除憑證包括內部憑證如會計上的記賬憑證，和外部憑證如發票。同時，所有的扣除憑證都要滿足真實性、合法性和關聯性的要求。以發票為例，如果企業所取得的發票在票面信息、取得時間等方面存在瑕疵，將被認為不符合形式要件，從而導致相應的支出不得在稅前扣除。需要特別強調的是，實務中取得發票指的是，對方已經開具且己方已經收到。
02
根據實踐中不同情況合規處理
跨年發票要如何稅務處理？由於會計及企業所得稅法都是以自然年度作為計算週期，因此，筆者建議結合權責發生制與票據收訖，即“發生+發票”兩大原則，綜合業務實際情況來考慮。
第一種情況
支出在一個自然年度實際發生，但在次年取得發票。例如，某建材銷售企業採用先款後票的方式，與上下游交割業務，在2018年底向上遊支付了貨款，但尚未收到供貨商的發票，直到2019年2月初才能收到上游供貨商開具的增值稅專用發票。
對此，根據28號公告第六條的規定，企業可以在彙算清繳期結束前，即次年5月31日之前，取得相應的稅前扣除憑證，且當年的實際預繳可以暫按權責發生制進行扣除。如果在彙算清繳期結束前不能取得稅前扣除憑證，則需要在彙算清繳時進行調增，後續五年內取得稅前扣除憑證時可以再進行追補。
第二種情況
因為預付款項等原因，在當年取得了發票，但按照權責發生制，支出實際發生在次年。這種情形常常出現在租賃辦公用房業務中。很多緊俏地段的寫字樓採取押一付一的方式支付房租，即承租方需要預支付兩年的房租。根據增值稅相關法規，房東在收到房租當期就發生了增值稅納稅義務，因此開具了全額2年的房租發票，但承租企業當年只能在企業所得稅稅前列支1年的房租。
此時，房屋承租企業雖然已經在上一年度取得了發票，但沒有滿足權責發生制中的實際發生的要求，因此不能全額在稅前扣除；當年已經取得發票且已滿足實際發生的部分，則可以在預繳和彙算清繳時扣除。
在賬務處理中，承租企業所取得的發票一般與預付款項科目關聯。因此，建議企業財務人員在年度所得稅彙算清繳環節，對上述票據對應的憑證和科目進行準確核對，特別是連續性質的跨期費用支出對應的預付款項，應在核算環節就做到準確拆分，避免在彙算清繳環節出現錯誤。
第三種情況
支出實際發生和取得發票均發生在當年，但由於財務人員信息滯後等原因，該筆支出未在當年的會計憑證中反映，為簡便起見直接計入了次年的成本費用。
此時，按照權責發生制及票據收訖的原則，企業的支出屬於發生當年的成本費用，只能在當年扣除。為了規避相應的風險，建議財務人員按照28號公告第十七條的規定，在5年內向稅務機關申請追補，並調整以前年度損益。
隨著稅務機關對企業申報信息的比對和報表分析等能力不斷加強，企業跨期確認成本費用的問題，存在一定的稅務風險。不僅如此，從合規核算的角度來分析，企業也應準確遵循權責發生制原則，對賬務核算不準確的業務要及時進行調整。
第四種情況
支出在上一年度實際發生，在彙算清繳期結束前仍未取得發票，但企業已經進行了稅前扣除。
這種情形屬於符合了會計核算規定，但不符合企業所得稅稅前列支要求的情形。如果企業存在這種還未滿足“發生+發票”就稅前扣除的情況，很有可能帶來稅務風險。根據28號公告第十五條和第十六條的規定，如果企業應當取得而未取得發票，並被稅務機關檢查發現，則企業須在60日內補開、換開符合規定的發票。否則，這項支出將不能在稅前扣除。
企業財務人員應準確理解稅收法律法規，特別是準確把握28號公告關於扣除憑證管理的相關規定，與企業業務部門等一道，儘快取得已發生但未取得的扣除憑證，並及時進行賬務處理。對於已經完成彙算清繳工作的企業，應在實際取得票據時點，修改以前年度申報並覆蓋往期申報，確保企業的稅收利益不受損失。
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