02.28 環球置業案解析—納稅人對稅務機關核定計稅依據的“知情權”邊界

　　嚴格意義上看，稽查局對環球置業重組標的資產進行評估，是行使“稅收核定權”的一種表現形式。

　　湖北環球置業有限公司與國家稅務總局孝感市稅務局稽查局、國家稅務總局湖北省稅務局稅務行政管理(稅務)一審行政判決書

　　湖北省雲夢縣人民法院

　　行 政 判 決 書

　　　（2018）鄂0923行初21號

　　原告湖北環球置業有限公司。住所地：湖北省安陸市紫金路**.統一社會信用代碼9142000073084968X5.

　　法定代表人陳翠連，該公司總經理。

　　委託訴訟代理人吳克紅，男，1970年1月23日出生，漢族，系該公司職員。代理權限為一般代理。

　　被告國家稅務總局孝感市稅務局稽查局。住所地：湖北省孝感市文化路**.

　　負責人雷展，稅稽局局長。

　　委託訴訟代理人龍豔，女，該局審理科負責人。代理權限為一般代理。

　　委託訴訟代理人李兵，湖北瀛楚律師事務所律師。代理權限為一般代理。

　　被告國家稅務總局湖北省稅務局……住所地：湖北省武漢市武昌區姚家嶺**統一社會信用代碼1142000001104392XT.

　　法定代表人秦守成，該局局長。

　　委託訴訟代理人王保蘭，女，該局政策法規處副處長。代理權限為一般代理。

　　委託訴訟代理人何煉高，湖北立豐律師事務所律師。代理權限為一般代理。

　　原告湖北環球置業有限公司（以下簡稱環球置業）因不服被告國家稅務總局孝感市稅務局稽查局（以下簡稱稅稽局）、被告國家稅務總局湖北省稅務局（以下簡稱湖北省稅務局）稅務行政處罰及行政複議一案，向孝感市孝南區人民法院提起訴訟。孝感市孝南區人民法院報請孝感市中級人民法院指定本院管轄。本院於2018年9月12日立案受理後，在法定期間向被告送達了起訴狀副本及應訴通知書、舉證通知書等法律文書。本院依法組成合議庭，於2018年12月18日公開開庭審理了本案。原告環球置業的委託訴訟代理人吳克紅，被告稅稽局局長雷展以及委託訴訟代理人龍豔、李兵，被告湖北省稅務局黨組成員、總經濟師吳明喜以及委託訴訟代理人王保蘭、何煉高到庭參加訴訟。本案現已審理終結。

　　2018年4月3日，原孝感市地方稅務局稽查局（以下簡稱地稅稽查局）作出孝地稅稽罰（2018）3號稅務行政處罰決定。認定：（一）環球置業在東方家園B區項目部商鋪產權轉移期間，違反了《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定，採用虛假申報手段，少申報繳納印花稅18500元和城鎮土地使用稅8158.5元、企業所得稅7773543.24元，合計7800201.74元。（二）A區項目部在房地產開發過程中，用155份不合規的憑證在成本費用憑證中列支。B區項目部在房地產開發過程中，用5份不合規的憑證在成本費用中列支。違反了《中華人民共和國發票管理辦法》第二十四條規定，是以其他憑證代替發票使用的行為。遂依據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條之規定，對原告環球置業處以少申報繳納稅款一倍的罰款計7800201.74元，依照《中華人民共和國發票管理辦法》第三十五條第六項的規定，對原告環球置業處以罰款5000元，合計7805201.74元。原告環球置業對此決定不服，申請行政複議。

　　經原湖北省地方稅務局複議後，原湖北省地方稅務局維持了地稅稽查局作出的行政處罰決定。原告環球置業不服該複議決定，遂以國家稅務總局孝感市稅務局稽查局以及國家稅務總局湖北省稅務局為被告起訴至法院（此前，由於機構改革，國家稅務總局湖北省稅務局與湖北省地方稅務局及其省以下分支機構均已合併）。

　　原告環球置業訴稱：（一）被訴稅務行政處罰以原告為稅務行政處罰的相對人不符合法律規定。

　　《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條明確規定了稅務行政處罰的相對人是“納稅人”，《中華人民共和國發票管理辦法》第二十四條明確了發票管理的相對人是“使用發票的單位和個人”。本案黃小云等投資者掛靠於原告名下單獨辦理稅務登記和納稅申報的“東方家園B區項目部”是獨立的“納稅人”和“使用發票的單位”，就本案爭議的主要稅種企業所得稅而言，該獨立納稅人於2014年至2016年向安陸市地方稅務局一直獨立申報繳納，從未與原告以總、分支機構的名義備案彙總納稅。故**項目部構成稅法上獨立的行政相對人，地稅，地稅稽查局應當以“東方家園**項目部”而非原告為稅務行政處罰的相對人div>

　　（二）被訴稅務行政處罰認定事實不清。

　　1.被訴稅務行政處罰認定原告“少申報繳納印花稅18500元”事實不清。

　　印花稅的課稅對象是“憑證”，地稅，地稅稽查局混淆了“產權轉移行為”與“產權轉移書據”兩個不同概念地認定“產權轉移行為”屬於印花稅的課稅對象，稱“你公司資產產權轉移的行為，應按產權轉移書據稅目，適用萬分之五的稅率，應申報繳納印花稅18500元……”，屬認定事實不清。稅務稽查局在複議階段改口辯稱課徵印花稅的對象是原告以不動產作價投資的《產權轉移協議書》。原告認為《印花稅暫行條例施行細則》第五條定義的應稅產權轉移書據限於“買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據”，不包括因“投資”而書立的產權轉移書據。地稅。地稅稽查局無權擴大條例列舉的稅目解釋範圍然憑推理徵稅。

　　2.被訴稅務行政處罰認定原告“少申報繳納企業所得稅7773543.24元”事實不清。

　　原告股東會於2014年6月13日作出決議，以掛靠於原告名下獨立核算、自負盈虧的“東方家園B區項目部”整體資產、負債和人員，按賬面價值投資成立全資子公司“安陸市琪誠商貿有限公司”，其主要資產是14111.86平方米三層大型商場，作價依據是第三方審計機構審計確認的賬面實際發生成本。該商場在劃轉前後不改變用途（零售商場）。原告該行為的實質是將內部獨立核算的分支機構重組為法人子公司。該內部重組屬於100%持股母子公司之間的整體資產劃轉，除股權支付外沒有現金支付，沒有實現資產的對外市場交換價值。對此類內部重組行為，《國家稅務總局關於資產（股權）劃轉企業所得稅徵管問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第40號）第一條第（一）項有明確解釋：“100%直接控制的母子公司之間，母公司向子公司按賬面淨值劃轉其持有的股權或資產，母公司獲得子公司100%的股權支付。母公司按增加長期股權投資處理，子公司按接受投資（包括資本公積，下同）處理。母公司獲得子公司股權的計稅基礎以劃轉股權或資產的原計稅基礎確定。”原告有權按照賬面歷史成本進行企業所得稅處理，無需按照公允價值將商業不動產“視同銷售”確認企業所得稅“應納稅所得”。地稅。地稅稽查局混淆了“對外投資”與“100%控制的母子公司劃轉”兩種不同情形適用《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》（國稅發〔2009〕31號）第七條認定原告“將開發產品用於對外投資”，“將商鋪產權轉移視同銷售市場公允價65115000元……商鋪產權轉移視同銷售應結轉銷售成本33008713.04元”，淨調增應納稅所得額32106286.96元，並以此為基礎認定“少繳企業所得稅”屬認定事實不清。

　　地稅稽查局認為原告將子公司的股權在12個月內以1元價格轉讓給第三人，致使原告原重組行為喪失了特殊性重組的條件。但事實是受讓股權的第三人就是原掛靠在原告名下B區項目部的實際投資者設立的全資公司，股權轉讓前後實際控制人不變、1元股權定價反映瞭解除名義掛靠關係的經濟實質。對劃轉資產的情形，財稅（2014）109號《關於促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知》第三條只要求劃轉資產前後12個月內“不改變被劃轉資產實質性經營活動”作為特殊性稅務處理的前提條件，並無限定12個月內也不得轉讓與資產有關的股權（後者適用於被劃轉標的為股權的情形）。基於“任何人不可能從自己向自己轉讓資產的交易中獲得利潤”這一常識，對本案實際投資者為解除名義掛靠關係而進行的產權重組行為課稅，顯然違背《企業所得稅法》的立法本意（以取得收入為課稅要件）。

　　3.被訴稅務行政處罰認定原告“採用虛假申報手段”事實不清。

　　所謂的“虛假的納稅申報”是指通過偽裝、欺騙、隱瞞手段進行不真實的申報。地稅。地稅稽查局未能舉出證據證明原告的企業所得稅申報表採用了“偽裝、隱瞞手段”。對於分支機構整體重組為法人公司是否應當對所包含的不動產進行評估並視作“銷售不動產”申報收入，原告持有與地稅稽查局完全相反的觀點，原告認為不作視同銷售完全符合《國務院關於進一步優化企業兼併重組市場環境的意見》鼓勵企業重組的政策導向，與國家稅務總局2015年第40號公告的解釋相吻合。本案事實是，原告在面對稅法應用模糊的客觀現實環境下，在聘請安陸市新瑞稅務師事務所對B區開發項目出具土地增值稅清算鑑證報告的同時，於2016年7月5日對獨立核算的B區項目部出具了《企業所得稅納稅申報鑑證報告》。在該報告中該事務所認為企業所得稅應當與土地增值稅一樣做視同銷售處理（調增收入49199220.34元，調減成本26917143.39元，淨調增所得額22282076.95元）。原告雖然並不認可，但是因擔憂稅法解釋的不確定性，最終仍於2016年7月10日向安陸市地方稅務局第一分局提交了該鑑證報告，並依該報告結論於2016年9月5日預交了100萬企業所得稅。原告向稅務機關申報的日期早於地稅稽查局通知稅務檢查之日。

　　《國家稅務總局關於進一步做好稅收違法案件查處有關工作的通知》（稅總髮〔2017〕30號）明確指出：“對未採取欺騙、隱瞞手段，只是因理解稅收政策不準確、計算錯誤等失誤導致未繳、少繳稅款的，依法追繳稅款、滯納金，不定性為偷稅。”地稅稽查局雖然承認上述事實，但受其他因素干擾仍然咬定原告“沒有在交易的2014年度內申報、2016年補申報時填寫《企業所得稅納稅申報表》的稅款所屬期不是2014年度”等形式瑕疵而不肯實事求是地調查申報收入的內容是否包含所爭議的業務，堅持把對資產“公允價值的主觀估價差異”指控為“偷稅”，嚴重違反國家稅務總局的工作指令，明顯定性錯誤。

　　4.被訴稅務行政處罰認定原告“以其他憑證代替發票使用”事實不清。

　　被訴稅務行政處罰中援引的《中華人民共和國發票管理辦法》第二十四條規定：“任何單位和個人應當按照發票管理規定使用發票，不得有下列行為……（五）以其他憑證代替發票使用。”該法條列示於《中華人民共和國發票管理辦法》第四章“發票的開具和保管”，其規範對象明確指向發票的開票方，而非受票方（付款人）。原告作為付款人因種種客觀原因未能取得稅務監製發票的，當然不屬於“以其他憑證代替發票使用”的行為。

　　（三）被訴稅務行政處罰適用法律錯誤。

　　國家稅務總局辦公廳曾經明確指出（國稅辦函〔2007〕513號）：“稅務機關在實施檢查前納稅人自我糾正屬補報補繳少繳的稅款，不能證明納稅人存在偷稅的主觀故意，不應定性為偷稅。”在原告已經在地稅稽查局發出《稅務檢查通知書》之前向稅務機關報告了視同銷售相關重組業務事項，地稅，地稅稽查局在未能舉證原告具有任何“欺騙”等客觀手段、證明原告具有逃避納稅義務的主觀故意的情況下，適用《稅收徵收管理法》第六十三條錯誤。

　　（四）被訴稅務行政處罰行使行政處罰自由裁量權顯著超過國家稅務總局稽查局規定的標準，涉嫌濫用權力。

　　《國家稅務總局稽查局關於印發〈偷稅案件行政處罰標準（試行）〉的通知》（國稅稽函〔2000〕10號）第八條規定：“納稅人偷稅有本標準未列舉的其他情形的，處以偷稅數額0.5倍以下的罰款。”本案原告2014年認為不應當視同銷售申報企業所得稅，2016年7月因受到稅務師事務所的意見誘導按成本加成法計算了視同銷售收入並向安陸市地方稅務局申報了企業所得稅。地稅。地稅稽查局於2016年9月13日才立案進行稅務檢查視同銷售收入的計算方法提出不同主張（地稅（地稅稽查局不同意原告成本加成法改為市價法與收益法加權評估價），並作出追加繳稅義務的稅務處理決定。即使裁判機關最終判定原告負有該部分追加的繳稅義務且存在主觀故意逃避納稅義務的過錯，地稅，地稅稽查局對於該部分追加的繳納義務處以1倍的罰款著超過了國家稅務總局稽查局規定的處罰裁量標準，構成濫用行政處罰權。地稅。地稅稽查局稱其“符合湖北省自由裁量權的相關規定”全不顧與總局稽查局的標準的銜接與平衡，行政處罰失當。並且地稅稽查局完全沒有遵從《湖北省稅務行政處罰裁量權實施辦法》第十條的規定考慮原告的補救行動而減輕處罰；在程序上違反該辦法第十二條的規定未履行告知義務，違反第十六條的規定未在稅務行政處罰決定中對“證據採信、事實認定、法律適用和裁量基準的適用”等說明理由，對原告的知情權和申辯權構成了事實上的妨礙後果。依據該辦法第六條規定，被訴稅務行政處罰決定無效。

　　（五）湖北省地方稅務局行政複議基本查明瞭事實，但未能正確履行依法裁判職責。

　　湖北省地方稅務局在基本查明瞭事實後，竟然對雙方爭議的焦點、相關的證據和事實認定不進行任何說理，直接生硬裁判“孝感市地方稅務局認定事實清楚、證據確鑿、依據正確、程序合法、沒有超越法定的裁量基準。”而維持了地稅稽查局的行政處罰決定。

　　綜上：“東方家園B區項目部”的實際投資人為解除與原告的名義掛靠關係，而於2014年6月由原告先實施分立，再轉讓股權給實際投資人另行註冊登記的公司。其中的公司分立涉及到的出租性商業不動產所有權人的變更登記，實質是投資者權益的分割，並不能給原告帶來收入，不應當“視為銷售不動產”徵收企業所得稅。原告的資產重組“具有合理的商業目的，並非以減少、延遲繳納稅款為主要目的”，地稅，地稅稽查局不能行使反避稅權力能以2018年追加的納稅義務認定為2014年發生的偷稅予以處罰。故此，請求撤銷孝地稅稽罰（2018）3號稅務行政處罰決定書和鄂地稅複決字（2018）4號行政複議決定書。

　　被告稅稽局辯稱：（一）關於“以原告為稅務行政處罰相對人不符合法律規定”的問題，被告稅稽局認為原告環球置業為行政處罰相對人合理合法。1.《中華人民共和國稅收徵收管理法》不是用以認定納稅人的依據。該法是規範稅收徵納關係的法律規範，該法第63條規範了納稅人違反該條款應受到的處罰。但是該法並非界定誰是納稅人的依據。依據該法第4條“法律、行政法規規定負有納稅義務的單位和個人為納稅人”。也就是說應按各種稅種單行的法律、法規確定誰負有納稅義務，誰才是納稅人。各單項稅法中，對納稅人、納稅義務產生時間、納稅地點等界定各有不同。就本案中涉及的主要稅種而言，一般情況下原告的營業稅、土地增值稅等應在經營地申報繳納。只有依法明確了納稅人、納稅義務產生時間、納稅地點等要素才能按照《中華人民共和國稅收徵收管理法》對其進行管理。2.

　　綜上，原告是東方家園B區項目部經營活動的法律義務承擔主體，東方家園B區項目部按照稅收項目管理的要求繳納了稅款但不代表自身能獨立對外承擔一切法律責任。地稅稽查局以原告為行政相對人所屬東方家園B區項目部違反稅收管理規定、欠繳企業所得稅、實施發票違法行為而對原告下達《稅務行政處罰決定書》合法、合規。

　　（二）關於原告認為“少申報繳納印花稅18500元事實不清”的問題，原告認為其產權轉移行為不屬於印花稅課稅對象。

　　被告稅稽局認為，該公司資產轉移給安陸市琪誠商貿時，既有產權轉移行為，也書立了產權轉移書據，該行為名為投資，實為資產權屬的轉移，該協議書即為產權轉移的書據。對其課徵印花稅符合《中華人民共和國印花稅暫行條例》的規定。1.該交易有《產權轉移協議書》。從安陸市住房保障和房屋管理局查詢到，該公司將房屋產權變更為安陸市琪誠商貿有限公司時，向房產部門出具了《產權轉移協議書》，並據此辦理了房屋產權轉移，屬於印花稅相關規定裡的產權轉移書據。2.原告有應稅行為。印花稅是一種按照書立合同作為課稅對象的稅種，納稅人發生了產權轉移行為、書立了產權轉移書據，就應照章納稅。根據《中華人民共和國印花稅暫行條例實施細則》（財稅字〔1988〕第225號）第五條規定產權轉移書據的定義為“條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。”並且《國家稅務總局關於印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知》（國稅發〔1991〕第155號）第十條規定：“產權轉移書據”稅目中“財產所有權”轉移書據的徵稅範圍如何劃定？“財產所有權”轉移書據的徵稅範圍是：經政府管理機關登記註冊的動產、不動產的所有權轉移所訂立的書據，以及企業股權轉讓所立的書據。稅務機關依法將原告書立的合同作為徵稅對象，以合同記載的金額為計稅依據，於法有據。原告既有產權轉移行為，也簽訂了《產權轉移協議書》，卻對稅務機關的納稅認定斷章取義，以“投資”替換資產分割、轉讓的實質，是混淆了概念。

　　（三）關於原告認為“少申報繳納企業所得稅7773543.245元”事實不清的問題。原告在訴狀中認為，其資產投資成立全資子公司的行為屬於內部重組行為，應根據《國家稅務總局關於資產（股權）劃轉企業所得稅稅徵管問題的公告》（國家稅務總局2015年第40號公告）第一條第一項按原計稅基礎確定。

　　被告稅稽局認為，原告的此項行為名為“內部重組”或者“對外投資”（或者其所謂“對內投資”、實為“資產轉移”或者“股權轉讓”，應適用2015年第40號公告，且原告在後續業務辦理過程中出現了該公告第六、七、八條描述的情形，不再符合該公告前部分適用“特殊性稅務處理”的情況，應按照規定依法處理。原告提出的訴訟請求僅截取的該公告的一部分，是典型的斷章取義。1.原告將自己的部分財產分割出去，轉讓給另一法人主體—安陸琪誠商貿有限公司，屬於《中華人民共和國企業所得稅法》第6條規定的“財產轉讓所得”。其取得的收入原則上應按照該法第5條規定納入收入總額，申報繳納企業所得稅。原告2014年對涉案資產的處置方式，屬於企業重組。根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第七十五條規定：“除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業在重組過程中，應當在交易發生時確認有關資產的轉讓所得或者損失，相關資產應當按照交易價格重新確定計稅基礎。”2.本案不適用特殊性稅務處理。國家稅務總局2015年第40號公告《關於資產（股權）劃轉企業所得稅稅徵管問題的公告》是對《國家稅務總局關於促進企業重組有關企業所得稅問題的通知》（財稅〔2014〕109號）的進一步明確。而財稅〔2014〕109號文又是對《財政部、國家稅務總局關於促進企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）的調整和具體解釋。原告的行為不符合財稅〔2009〕59號通知精神，不適用企業重組業務企業所得稅處理。根據2014年6月13日原告公司股東會決議，將公司位於安陸市××號的房產作為投資，以賬面價值3700萬元設立安陸市琪誠商貿有限公司。原告公司擁有安陸市琪誠商貿有限公司100%股權，安陸市琪誠商貿有限公司法人代表為陳翠蓮。原告於2014年9月28日和10月23日將資產的房屋所有權和土地使用權分別變更到安陸市琪誠商貿有限公司名下。2014年10月10日將持有的安陸市琪誠商貿有限公司100%的股權以1元的價格，轉讓給湖北大麒商貿有限公司。當日變更安陸市琪誠商貿有限公司章程和法人代表併到安陸市工商行政管理局登記註冊分局辦理股東和法人代表變更登記。從上述節點來看，股權變更後，土地使用權才變更到湖北大麒商貿有限公司為股東的安陸市琪誠商貿有限公司名下。原告及其相關方採取先申報減免稅，後實施交易的方式，向稅務機關隱瞞了實際交易並不符合特殊性稅務處理要件的實情。事後原告不向稅務機關報告資產後續處理情況，年度企業所得稅彙算清繳時也未如實填寫相關內容。

　　首先，根據財稅〔2009〕59號通知第五條“企業重組同時符合下列條件的，使用特殊性稅務處理規定：（五）企業重組中取得股權支付的原主要股東，在重組後12個月內，不得轉讓所取得的股權。”其次，國家稅務總局《企業重組業務企業所得稅管理辦法》第14條、第27條規定分別規定了企業在重組中發生分立情況，按照一般性稅務處理和特殊性稅務處理應準備的資料。而財稅〔2009〕59號通知第十一條規定“企業發生符合本通知規定的特殊性重組條件並選擇特殊性稅務處理的，當事各方應在該重組業務完成當年企業所得稅年度申報時，向主管稅務機關提交書面備案資料，證明其符合各類特殊性重組規定的條件。企業未按規定書面備案的，一律不得按特殊性重組業務進行稅務處理”。其三，國家稅務總局2015年第40號公告第6條的規定：“交易雙方應在股權或資產劃轉完成後的下一年度的企業所得稅年度申報時，各自向主管稅務機關提交書面情況說明，以證明被劃轉股權或資產自劃轉完成日後連續12個月內，沒有改變原來的實質性經營活動。”第七條規定：“交易一方在股權或資產劃轉完成日後連續12個月內發生生產經營業務、公司性質、資產或股權結構等情況變化，致使股權或資產劃轉不再符合特殊性稅務處理條件的，發生變化的交易一方應在情況發生變化的30日內報告其主管稅務機關，同時書面通知另一方。另一方應在接到通知後30日內將有關變化報告其主管稅務機關。”綜合上述文件規範來看，原告2014年6月13日將公司位於安陸市××號的房產作為投資，以賬面價值3700萬元設立安陸市琪誠商貿有限公司的行為，未按公告要求填報《居民企業資產（股權）劃轉特殊性稅務處理申報表》並向註冊地主管稅務機關報告。原告向經營地原安陸市地方稅務局進行2014年度企業所得稅申報時，也未就此事項進行申報，這表明其本身已經不符合“特殊性稅務處理”的前提條件。同時，該公司將股權進行轉讓及資產（房產）所有權發生轉移，屬於2015年第40號公告規定的“改變了原來的實質性經營活動”、“資產或股權結構情況變化”。此時原告應按2015年第40號公告第8條的規定進行稅務處理、就轉讓的資產視同銷售，申報繳納企業所得稅，即公告第七條所述情況發生變化後60日內，原交易雙方應按以下規定進行稅務處理：屬於本公告第一條第（一）項規定情形的，母公司應按原劃轉完成時股權或資產的公允價值視同銷售處理，並按公允價值確認取得長期股權投資的計稅基礎；子公司按公允價值確認劃入股權或資產的計稅基礎。3.本案行為應視同銷售處理。原告2014年的上述資產剝離。成立新公司並轉讓股權等行為，應按照規定視同銷售處理。財政部、國家稅務總局《關於非貨幣性資產投資企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2014〕116號）第二條規定：“企業以非貨幣性資產對外投資，應對非貨幣性資產進行評估並按評估後的公允價值扣除計稅基礎後的餘額，計算確認非貨幣性資產轉讓所得。”，稅務部門參照稅企雙方共同確定的評估機構出具的公允價值作為計稅依據，計徵該資產轉讓中產生的企業所得稅，符合法律、法規的規定。4.所謂《股權代持協議》不能否認股權轉移。湖北大麒商貿有限公司屬於另一法律主體，與原告沒有任何法律上的關係，股權轉移行為屬於獨立的平等法律主體間的股權轉讓行為。原告方此次訴訟中才出現的《股權代持協議》，被告稅稽局不認可其證據真實性和證明力。在此前的稅務處罰聽證和稅務行政複議過程中，原告均從未提及此證據，此次訴訟中該證據貿然出現，不排除其來源不合法及不具真實性，被告稅稽局對該證據不予認可。5.原告2014年的上述資產轉移，符合“對外投資”特徵，因其股權和資產在12個月內的實質性變化情形，不再適用“100%控制的母子公司資產劃轉”或“資產重組”，不適用進行特殊性稅務處理。上述幾個規範性文件，已將原告的上述行為界定為“資產轉讓視同銷售”，“應申報繳納企業所得稅”的行為。原告對鉅額資產明為“內部劃轉”實為“對外轉移”視而不見，是故意片面和曲解相關規定，混淆常識。

　　（四）關於原告認為“採用虛假申報手段”事實不清的問題。原告認為其未申報的行為，屬於對政策理解不同，且其於2016年9月5日預繳100萬元企業所得稅，是如實申報，定性偷稅是錯誤的。

　　被告稅稽局認為，原告行為符合認定為“採用虛假申報手段”的構成要件。1.與本案稅務檢查開始有關的時間節點：地稅：地稅稽查局於2016年4月起眾舉報稅務幹部涉嫌經商逃稅等違法行為，接受原省紀委駐省地稅局紀檢組交辦任務，對該資產轉讓行為相關的事項進行初步調查，多次走訪相關單位和涉案企業，掌握了基本證據後，地稅，地稅稽查局於2016年9月13日正式立案稽查並下達了《稅務檢查通知書》注意的是，由於本案的特殊性，原告在地稅稽查局已經開展初步調查，但尚未正式下達檢查通知之前，即採取了一系列有針對性的行動，如原告自稱於2016年7月委託稅務師事務所向其出具企業所得稅鑑證報告，並自稱交安陸市地稅局稅源一分局。原告於2016年8月25日將其工商註冊地由武漢市武昌區中北路變更為安陸市××號，原告於2016年9月5日向安陸市地稅局稅源一分局繳納企業所得稅100萬元。2.關於虛假申報手段的問題：2014年原告申報的收入中未包含涉案資產價值，2014年7月，原告就該資產的分立投資事項向契稅主管稅務機關申請契稅減免，2014年9月經契稅主管稅務機關批准確認。同年10月，在該資產分立事項發生股權權屬變化，不再符合特殊性稅務處理條件後，沒有按照規定在60天內向稅務機關報告。年度終了後在企業所得稅申報期內也沒有在申報表中記載、報告該交易事項。如此重大的涉稅事項，原告不向註冊地或經營地稅務機關進行申報或預繳，對企業所得稅僅申報了其他與該資產轉讓無關的收入，申報內容不真實，是故意隱瞞。按照原告在訴狀中的描述，原告聘請的稅務師事務所向其出具企業所得稅鑑證報告，告知原告的行為屬於企業所得稅的徵稅範圍，原告在收到該鑑證報告後，因為“原告雖然並不認同”的原因，未對2014年度資產轉移行為進行補充申報。原告主觀上故意隱瞞、虛假申報的事實清楚、證據確鑿。原告的行為屬於《中華人民共和國稅收徵收管理法》第63條列明的手段，是虛假申報。3.原告2016年9月5日繳納企業所得稅100萬元，不屬於對2014年業務如實申報的行為。原告在訴狀中，聲稱安陸市新瑞稅務師事務所對東方家園B區開發項目出具了土地增值稅清算鑑證報告，在報告中事務所認為企業所得稅應當與土地增值稅一樣做視同銷售處理（調增收入49199220.34元、調增成本26917143.39元，淨調增所得額22282076.95元）。原告於2016年9月5日預交了一筆企業所得稅，早於地稅稽查局稅務檢查通知書下達時間，因此屬於如實申報的行為。原告2016年9月5日申報繳納的企業所得稅時，《納稅申報表》中稅款所屬期為2016年8月，已繳稅款稅票上稅款所屬期為2016年7-9月，與該資產轉移應稅行為納稅義務發生時間2014年已經相差2個年度。企業所得稅徵管方式為按年繳納，分期預交，年度終了後5個月內進行彙算清繳。《徵管法》第25條規定納稅人進行納稅申報應該“按期、如實”辦理。原告在2016年9月繳納的企業所得稅無論形式還是內容都與2014年10月資產轉移事項沒有任何關聯。原告以沒有關聯性的證據來證明自己對2014年發生的經濟業務產生的應稅行為進行了“如實申報”，不能成立。4.關於原告的所謂企業所得稅的鑑證報告及安陸市地稅局稅源一分局出具的“證明”問題：原告在2018年5月30日行政複議聽證會前，突然拋出一份所謂企業所得稅的鑑證報告，及一份2018年4月16日安陸市地稅局稅源一分局出具的“證明”。“證明”稱該分局曾於2016年7月10日收到一份企業所得稅的鑑證報告。對此被告稅稽局意見如下：

　　（1）該鑑證報告及“證明”的合法性、證明內容及效力被告不認可。一是地稅稽查局自2016年4月開展調查、檢查以來，在原告和安陸市地稅局稅源管理一分局開展多次調查取證活動，特別是在行政處罰前經原告申請進行了稅務行政處罰聽證活動，原告始終沒有提供該鑑證報告。原省地稅局紀檢組在安陸市××一分局就本案中涉及的徵管問題進行問責時，安陸市地稅局工作人員也沒有提供該鑑證報告。二是原告同期曾有另外一份關於土地增值稅的鑑證報告已提交稅務機關歸檔，如果該企業所得稅的鑑證報告於2016年7月就已經存在於稅務機關檔案中，應有檔案及交接記錄，但恰恰該鑑證報告沒有任何檔案及交接記載。為什麼原告需要在2018年行政複議的時候讓稅務機關出具“證明”？三是原告採取非常方式取得了這份證明。被告在行政複議之後得知，原告利用與基層稅務人員關係熟，採取非常方式取得了這份證明。出具這份證明的工作人員，並不知道該鑑證報告何時送達稅務機關，“證明”上所說明的報告送達時間均為原告工作人員誘導所至，其中2016年7月10日為星期日，非工作日為何原告工作人員要向主管稅務機關報送資料？由此可見該時間經不起推敲，亦不能證明該報送時間的真實性。原告利用基層稅務人員服務納稅人的積極心態，得到了這份證明。該證明在稅務機關蓋章、用印過程中，均由原告方工作人員一手操作。出具證明的原安陸市地方稅務局領導、一分局領導均不知情，也未在用印登記簿上簽名。（2）“鑑證報告”不能視為申報表，不能證明原告進行了申報。納稅申報有規定的內容和格式，《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》第三十三條規定：“納稅人、扣繳義務人的納稅申報或者代扣代繳、代收代繳稅款報告表的主要內容包括：稅種、稅目，應納稅項目或者應代扣代繳、代收代繳稅款項目，計稅依據，扣除項目及標準，適用稅率或者單位稅額，應退稅項目及稅額、應減免稅項目及稅額，應納稅額或者應代扣代繳、代收代繳稅額，稅款所屬期限、延期繳納稅款、欠稅、滯納金等。”第三十四條規定：“納稅人辦理納稅申報時，應當如實填寫納稅申報表”。2015年年初，稅務總局還發布了國家稅務總局關於發佈《中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類，2014年版）》的公告（國家稅務總局公告2014年第63號），規範了企業所得稅申報表的樣式。“鑑證報告”是稅務師事務所受原告委託，向原告送交的稅務處理意見書，不能代替《納稅申報表》。該報告的報送對象不是稅務機關，不能表示原告“如實申報”了企業所得稅。5.原告涉嫌偽造評估報告，對被告確認計稅依據的行政過程中進行阻礙干擾，以期獲得非法利益。地稅。地稅稽查局在對原告稅收檢查中原告就其2014年資產轉讓中涉及房產的計稅價格如何確定產生爭議。2016年9月，地稅，地稅稽查局委託湖北方聯房地產評估公司對該房產進行了資產評估確認市場價格為10203萬元。2016年11月，原告公司先後委託湖北衡平資產評估有限公司、河南正達房地產評估測繪諮詢有限公司對其房產進行再次評估，評估價格分別為4407萬元和4305萬元。由於評估價格懸殊過大，且提請湖北省資產評估協會和孝感市房產局仲裁未果，2017年9月，地稅，地稅稽查局與原告通過平等協商共同委託一家資質合格的資產評估機構對該房產的市場價格進行評估。2017年9月，地稅，地稅稽查局與原告約定告從湖北省資產協會公佈的資質合格的評估公司名單中選擇5家，交由孝感市地稅局按照政府採購流程進行邀請招標，購買第三方評估服務。2017年10月31日通過規範的招投標流程確定，孝感市地稅局與中標的湖北玖譽資產評估諮詢有限公司（以下簡稱玖譽公司）簽訂委託評估合同，委託該公司對原告所轉讓的房產的市場價格進行評估，作為計徵稅款的重要參考依據。2017年11月10日，玖譽公司給地稅稽查局送達評估報告，該報告評估值為6511.50萬元。此前原告有干擾評估的行為。

　　綜上，原告既有隱瞞交易實情、干擾被告依法確定計稅依據的主觀意願，也有不依法確認交易價格、進行虛假納稅申報的行為，並造成少交稅款的實際後果，符合《徵管法》第63條的定性條件。

　　（五）原告認為“以其他憑證代替發票使用”事實不清問題。

　　原告認為，《中華人民共和國發票管理辦法》第二十四條，適用於發票的開票方，而非受票方（付款人）。其作為付款人因種種客觀原因未能取得稅務監製發票，不屬於“以其他憑證代替發票使用的行為”，地稅，地稅稽查局認定事實不清稅稽局認為，原告用其他憑證代替發票使用，作為財務報銷憑證列支成本、費用的行為，屬於《中華人民共和國發票管理辦法》第24條列舉的違法行為，地稅，地稅稽查局對其處以行政處罰合法。1.《中華人民共和國發票管理辦法》第2條規定：在中華人民共和國境內印製、領購、開具、取得、保管、繳銷發票的單位和個人（以下簡稱印製、使用發票的單位和個人），必須遵守本辦法。第3條規定：本辦法所稱發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。可見發票的開具方和取得方均屬於該辦法管理的範圍。“使用”的含義應為“領購、開具、取得、保管、繳銷”等行為。2.原告認為發票的開具和保管規範對象是指發票的開票方，屬於理解錯誤。《中華人民共和國發票管理辦法》第四章第20條有概括性規定：“所有單位和從事生產、經營活動的個人在購買商品、接受服務以及從事其他經營活動支付款項，應當向收款方取得發票。取得發票時，不得要求變更品名和金額。”第21條規定：“不符合規定的發票，不得作為財務報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。”可見付款方在支付款項時，應索取合法的發票，並以作為財務報銷憑證。該章節第24條規定：“任何單位和個人應當按照發票管理規定使用發票，不得有下列行為：（五）以其他憑證代替發票使用。”該條款既針對開具發票的一方，也針對接收發票的一方。原告使用了不合規定的憑證代替發票入賬，事實清楚，應按照規定接受處理、處罰。

　　（六）原告認為被告法律適用錯誤問題。

　　原告認為，其在收到《稅務檢查通知書》之前已向稅務機關報告了視同銷售相關重組業務事項，且地稅稽查局未能列舉其具有任何“欺騙、隱瞞”等客觀手段、證明其有逃避納稅義務的主觀故意情況下，適用《稅收徵管法》第63條錯誤。《中華人民共和國發票管理辦法》第35條行政處罰的對象不是發票的付款人，地稅，地稅稽查局適用該辦法對其進行處罰適用法條錯誤稅稽局認為對其按《稅收徵管法》第63條和《中華人民共和國發票管理辦法》第35條實施行政處罰合法、合規。1.關於適用《稅收徵管法》第63條的問題。原告聲稱在收到《稅務檢查通知書》之前，已向稅務機關報告了視同銷售相關重組業務事項。根據案卷證據資料顯示，2014年9月8日，琪誠公司向安陸市地方稅務局稅源管理一分局提出了稅收減免申請。報告了重組業務契稅減免的事項。原告並未對企業所得稅涉稅事項向經營地或註冊地稅務機關進行任何申報或報告。第三方的減免稅申請報告不能代替原告的企業所得稅的納稅申報。按期如實進行納稅申報是納稅人的責任和義務，申報事項與實際發生的經濟業務或者賬簿資料記載不符，就是虛假申報行為，且數額巨大，應按徵管法第63條追究責任。原告於2014年7月29日，向安陸市地方稅務局申請對資產分立成安陸市琪誠商貿有限公司的行為減免契稅。安陸市地方稅務局稅源管理一分局於2014年9月25日向琪誠公司出具《關於安陸市琪誠商貿有限公司申請免徵契稅的證明》，該公司據此向安陸市住房和房屋管理局辦理了產權轉移手續。從減免稅申請資料來看，僅申請了對契稅的減免。向稅務機關報備了資產剝離、契稅減免事項，不能代替企業所得稅申報義務，原告混淆了兩個稅種分別應履行的申報、納稅義務。且原告原企業所得稅項目的主管稅務機關與契稅項目主管機關不同，不是外出分支機構經營地稅務機關，而是工商註冊地稅務機關。2014年7月不是2014年度企業所得稅彙算清繳申報期。原告當時也沒有報送企業所得稅申報資料。到2016年9月，原告所謂的補正申報，也不是對2014年事項的申報，僅僅是預交當年三季度的企業所得稅。不僅不屬於自我糾正，反而越錯越遠。2.發票違法處罰問題已在第五部分詳細陳述。

　　（七）關於原告認為地稅稽查局行使行政處罰自由裁量權顯著超過國家稅務總局稽查局規定的標準，濫用權力的問題。

　　原告認為，地稅，地稅稽查局對原告追加的繳稅義務處以1倍的罰款超過了國家稅務總局稽查局規定的處罰裁量標準，構成濫用行政處罰權，沒有遵從《湖北省稅務行政處罰裁量權實施辦法》第十條規定考慮原告的補救行動而減輕處罰，程序上違反該辦法第十二條、十六條，未履行告知義務，妨礙原告知情權等因而無效。

　　被告稅稽局認為，對原告行為按《省國家稅務局、省地方稅務局、省人民政府法制辦公室關於發佈〈湖北省稅務行政處罰裁量權實施辦法〉的公告》（2015年第1號）規定的處罰幅度合理、合法有效。地稅。地稅稽查局行政行為嚴格按照了法律法規和規範性文件執行《湖北省稅務行政處罰裁量權實施辦法》，是現行適用的規範性文件。而《國家稅務總局稽查局關於印發〈偷稅案件行政處罰標準（試行）〉的通知》（國稅稽函〔2000〕10號）是根據1992年頒佈的《中華人民共和國稅收徵收管理法》制定的。1992年版《徵管法》第40條規定對偷稅行為稅務機關可處以五倍以下的罰款，沒有設置下限。《徵管法》於2001年4月28日經第九屆全國人民代表大會常務委員會第二十一次會議修訂，修訂後的第63條對偷稅處罰設置了處以稅款50%的下限規定。原告引用的國稅稽函〔2000〕10號通知第八條因與法律衝突而不再適用。2.被告在行政處罰案件中，按《湖北省稅務行政處罰裁量權實施辦法》規定，對其偷稅行為處以一倍的罰款，處罰幅度合理。原告2014年度企業所得稅應申報繳納29121469.18元，已申報繳納18378341.48元，欠繳10743127.70元，其中：偷稅金額7773543.24元，偷稅金額佔應納稅額的比例為26.69%.印花稅和土地使用稅偷稅比例均為100%.根據湖北省行政處罰裁量基準，偷稅金額佔應納稅額總額超過10%，但在30%以下的，屬於違法情節較大，處罰基準為50%至二倍。地稅。地稅稽查局對其處以一倍的罰款行政處罰裁量基準。2.原告不存在減輕處罰的情節。原告在訴狀中稱：原告在稅務師事務所的誘導下申報了企業所得稅，與事實不符。原告在2014年度的企業所得稅彙算清繳報告中未就涉及資產分割轉讓的情況進行申報。如前所述，將2016年預交的企業所得稅稱為補交2014年的企業所得稅，是故意混淆事實。相反，提供虛假評估報告的行為是加重處罰的情形。同時，鑑於該案涉案金額巨大，可以從重處罰。但即使不存在從輕減輕情節，地稅，地稅稽查局作出處罰決定時仍只予以1倍的罰款上是從輕減輕處理。3.地稅稽查局嚴格按照《中華人民共和國行政處罰法》的規定履行了告知程序，在被告提出聽證申請後，地稅，地稅稽查局亦按規定進行了聽證活動程序合法。

　　（八）關於原告所謂掛靠及股東權益分割的意見。原告認為，其分立和資產轉移的行為是投資人解除掛靠和權益分割，不能給原告帶來收入，不應當視為銷售不動產而徵收企業所得稅，更不能予以處罰。

　　被告稅稽局認為，非法掛靠所獲得利益不受保護，任何意圖採取洗白解套、規避法律偷逃稅收的手段，不具有合理目的，難以逃脫法律的制裁。1.借用房地產開發及建設相關資質進行掛靠，是國家明令禁止的行為。對此，《城市房地產管理法》第29條規定，房地產開發企業有嚴格市場準入條件。《房地產開發企業資質管理規定》第十三條規定：任何單位和個人不得塗改、出租、出借、轉讓、出賣資質證書。原告允許B區項目部掛靠（借名）進行房地產開發，其獲得規劃、取得土地使用權、建設、施工、銷售等一系列行為，均嚴重違反了國家規定，屬於嚴重違法行為，掛靠主體不具有合法的法律地位。企業所得稅的納稅人是“依照中國法律、行政法規在中國境內成立的企業、事業單位。社會團體以及其他取得收入的組織”。本案中企業所得稅的納稅主體就是原告，而不是所謂的東方家園A區、B區或者其他股東。所謂的掛靠或者解除掛靠，屬於原告與其股東之間的內部經濟往來關係，不能以此為由逃避稅務機關依法對原告實施的稅務管理，更不能想方設法將違法行為所獲利益合法化。2.原告所謂實際投資人的說法前後矛盾。從原告已有的證據來看，前後不一，自相矛盾，所謂投資人不能認定。在B區項目部辦理稅務登記時，未提供投資人的相關資料。在案件檢查過程中，檢查人員發現B區項目部2014年《企業所得稅年度納稅申報表》-《企業基礎信息表》中，記載有5位主要股東的相關信息，隨後對該情況進行了核實。B區項目部對此出具《湖北環球置業有限公司東方家園B區項目部關於出資人等情況的說明》，稱未收到任何人的投資表態、出資額和出資比例。原告後來及現在提出的投資人的證據，前後相互矛盾，不能自圓其說，沒有固定明確的人員和構成，更不能直接作為行政處理和處罰的依據。3.原告混淆了劃轉、投資和轉讓等概念的界限。其前面採用以資產投資成立全資子公司，其“投資”行為則按照國家政策享受了減免稅待遇。原告短期內再將子公司股權以1元的價格轉讓給湖北大麟商貿有限公司，是兩個獨立法人之間的市場交易行為，本應按照市場規則進行，並按照稅法調整照章納稅。本案從實質上，不屬於“自己向自己轉讓資產”、也不屬於“沒有收入或獲得利益”，原告所謂“任何人不能從自己向自己轉讓資產的交易中獲得利潤”的說法，沒有基本事實基礎。原告一方面在需要事前審批的環節申請減免稅，一方面在不能滿足特殊性稅務處理條件後需要自主申報的環節刻意隱瞞、虛假申報，並採取明顯的低價轉讓市場價值達數千萬的資產，曲解政策，逃避監管、藐視法律，屬於企圖以合法形式達到資產轉移、逃避稅收的行為，不具有合理的商業目的。4.被告對原告2014年偷稅行為予以處罰，沒有超過稅收法律追訴期。原告的納稅義務產生於2014年資產轉移行為發生之時，並不是產生於2018年稅務機關下達納稅處理決定之時。地稅。地稅稽查局的處罰決定沒有超過《徵管法》第86條規定的5年稅收行政處罰追訴時效所述，原告訴狀中的理由與事實不符，於法無據。地稅。地稅稽查局對原告所作的稅務行政處罰決定事實清楚確鑿、程序合法、處罰幅度適當，應當維持。

　　被告湖北省稅務局辯稱：（一）湖北省稅務局受理原告行政複議申請，符合相關法律規定，程序合法。第一，根據《稅收徵收管理法》第十四條和《稅收徵收管理法實施細則（2016年修正）》第九條規定，地稅，地稅稽查局作為地方稅務局直屬機構對偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處的法定職責，其作出的稅務行政處罰決定屬於具體的行政行為，屬於《行政複議法》第六條及《稅務行政複議規則》第十四條規定的可申請行政複議的範圍。據此規定，原告不服地稅稽查局作出的《稅務行政處罰決定書》（孝地稅稽罰〔2018〕3號），依法可以申請行政複議。第二，根據《稅務行政複議規則》第二十九條規定：“稅務機關依照法律、法規和規章規定，經上級稅務機關批准作出具體行政行為的，批准機關為申請人。申請人對經重大稅務案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會所在稅務機關為被申請人。”對此，《重大稅務案件審理辦法》第五條第一款規定，重大稅務案件審理委員會由省以下各級稅務局設立。本案中，地稅，地稅稽查局作出的《稅務行政處罰決定書》是經過國家稅務總局孝感市稅務局重大稅務案件審理委員會作出的不服該《稅務行政處罰決定書》，應以國家稅務總局孝感市稅務局作為被申請人。根據《稅務行政複議規則》第十七條、第十九條規定，對各級地方稅務局的具體行政行為不服的，可以選擇向其上一級地方稅務局或者該稅務局的本級人民政府申請行政複議，湖北省稅務局作為國家稅務總局孝感市稅務局的上級稅務機關，受理原告的行政複議申請，符合相關規定，程序合法。（二）湖北省稅務局作出《行政複議決定書》（鄂地稅複決字〔2018〕4號），維持地稅稽查局作出的《行政處罰決定書》審理程序合法，有充分的事實及法律依據。根據《行政複議法》第二十八條第一款第（一）項規定：“行政複議機關負責法制工作的機構應當對被申請人作出的具體行政行為進行審查，提出意見，經行政複議機關的負責人同意或者集體討論通過後，按照下列規定作出行政複議決定：（一）具體行政行為認定事實清楚，證據確鑿，適用依據正確，程序合法，內容適當的，決定維持”；同時，《行政複議法實施條例》第四十三條規定：“依照行政複議法第二十八條第一款第（一）項規定，具體行政行為認定事實清楚，證據確鑿，適用依據正確，程序合法，內容適當的，行政複議機關應當決定維持。”對此，《稅務行政複議規則》第七十五條第一款第（一）項規定：“行政複議機構應當對被申請人的具體行政行為提出審查意見，經行政複議機關負責人批准，按照下列規定作出行政複議決定：（一）具體行政行為認定事實清楚，證據確鑿，適用依據正確，程序合法，內容適當的，決定維持。”具體到本案中：2018年4月24日，湖北省稅務局受理原告的行政複議申請後，指定了專門的行政複議人員，並向國家稅務總局孝感市稅務局、孝感市稅務局稽查局調取有關證據資料。為了充分查明本案事實，聽取各方意見，湖北省稅務局於2018年5月30日組織了聽證，在認定事實清楚、證據確鑿的情況下，湖北省稅務局經集體討論通過後，做出了鄂地稅複決字〔2018〕4號《行政複議決定書》，對地稅稽查局作出的《稅務行政處罰決定書》予以維持。綜上，湖北省稅務局作出的行政複議決定審理程序合法，有充分的事實及法律依據，請求駁回原告的訴訟請求。

　　原告環球置業為支持自己的訴訟請求，向本院提交了五組證據，被告稅稽局為了證實孝地稅稽罰（2018）3號《稅務行政處罰決定書》的合法性，向本院提交了包括程序類、實體類和行政法規類共計六十一份證據（其中程序類證據十七份、實體類證據三十二份、行政法規類十二份），被告湖北省稅務局為了支持其抗辯理由，向本院提交了七份證據（以上證據均未一一列舉）。本院組織雙方當事人進行了舉證質證，對當事人無異議的證據，本院予以確認並在卷佐證。對有異議的證據和事實，本院認定如下：

　　原告環球置業系成立於2001年3月30日的房地產開發企業，2016年8月25日前的工商註冊登記地址（住所地）為武漢市武昌區中北路24號龍源大廈A-1-712，2016年8月25日將公司註冊地變更為安陸市（變更住所為安陸市××）。法定代表人陳翠蓮，該公司於2010年承接安陸市“東方家園”開發項目，並進行了分割，分為A、B兩個區，A區由公司直接開發，B區由王火坤負責開發，該公司並於2010年5月20日和2011年4月22日分別向王火坤出具“授權書”和“授權委託書”，由王火坤全權負責B區房地產開發項目，自主經營，自行結算，由此產生的一切經濟責任和法律後果均由王火坤承擔。B區項目並取名湖北環球置業有限公司東方家園B區項目部，該項目部未在工商行政管理機關登記註冊，公司和項目部分別於2010年8月30日和2012年6月27日在安陸市地方稅務局辦理了稅務登記證，A區和B區都在安陸市稅務機關納入了年度彙算清繳系統，並進行了年度彙算清繳。該公司的營業稅及其附加稅費均在安陸市地稅局繳納，企業所得稅應回註冊地繳納，但安陸市地稅局依據政府相關政策要求納稅人企業所得稅在項目地繳納。截止2016年9月1日，已經在當地預繳22996757.11元（其中A區繳納19496759.60元，B區繳納3499997.51元）。2014年5月地稅稽查局對原告公司2011-2013年度進行了稽查，對該公司東方家園B區項目部2011-2013年度按應納稅所得率10%預徵了企業所得稅。2014年東方家園B區竣工，住宅基本銷售完畢，剩餘1-3層共約14111㎡集中式商業整體持有招商出租經營。2014年6月13日，原告環球置業以公司股東會決議形式通過同意公司資產重組分立，以公司位於安陸市××、××棟的房地產剝離，並作價投資成立安陸市琪誠商貿有限公司，完成公司註冊後將房產過戶。琪誠公司正式成立日期為2014年7月22日，性質為有限公司（法人獨資），股東為原告環球置業，法人代表陳翠蓮，註冊資本為人民幣3700萬元，出資方式為以實物（房產）出資，出資比例100%.同年7月，原告申請減免契稅，9月得到契稅主管稅務機關的批准。2014年9月25日，原告環球置業與琪誠公司簽訂產權轉移協議書，由原告環球置業將東方家園B區1-3層商鋪的產權轉移到琪誠公司，B區相關的債權債務及勞動力一併轉到琪誠公司。並於9月28日和10月23日將商鋪的房屋所有權和土地使用權分別變更到琪誠公司名下。2014年10月10日，原告環球置業將持有的琪誠公司100%的股權以1元的價格轉讓給湖北大麒商貿有限公司，雙方並簽訂了股權轉讓協議。當日琪誠公司變更章程，將股東由原告環球置業變更為湖北大麒商貿有限公司，將法定代表人陳翠蓮變更為王火坤，併到安陸市工商行政管理局辦理了股東和法人代表變更登記。變更後琪誠公司的實際控制人為湖北大麒商貿有限公司。湖北大麒商貿有限公司系成立於2012年6月26日的有限責任公司（自然人獨資），註冊資本200萬元人民幣，法定代表人王雪琪，主營建築材料、化工原料等。

　　地稅稽查局於2016年4月起，因群眾舉報，接受原省紀委駐省地稅局紀檢組交辦任務，對原告轉讓資產的行為及相關事項進行初步調查，於2016年9月13日正式立案，並向原告下達《稅務檢查通知書》，2018年1月22日向原告下達〔孝地稅稽處（2018）3號〕稅務處理決定書，並於同日下達孝地稅稽罰告（2018）3號《稅務行政處罰事項告知書》。2018年2月9日依原告申請舉行聽證，2018年4月3日作出孝地稅稽罰（2018）3號《稅務行政處罰決定書》。

　　本案爭議的主要焦點問題：

　　一是稅務行政處罰相對人資格問題，即地稅稽查局處罰主體對象是否錯誤問題；二是少申報繳納印花稅18500元的事實認定以及法律適用問題；三是少申報繳納企業所得稅7773543.245元的事實認定以及法律適用問題；四是少申報繳納印花稅和企業所得稅的定性問題，即是否應定性為偷稅，處以一倍罰款的法律適用問題；五是以其他憑證代替發票使用的事實認定和法律適用問題；六是地稅稽查局和原省地方稅務局行政處罰及行政複議程序是否合法的問題。

　　關於第一個爭議焦點問題。原告認為被處罰主體錯誤，其認為東方家園B區雖未在工商註冊登記，但在主管稅務機關辦理了稅務登記證，系合法納稅主體，且東方家園B區與原告實際獨立核算，自負盈虧。對外債權債務均由東方家園B區負責而非原告環球置業。被告稅稽局認為被處罰主體正確。本院認為，

　　關於第二個爭議焦點問題。原告環球置業認為地稅稽查局認定事實不清，且適用法律錯誤。本院認為，《中華人民共和國印花稅暫行條例》第二條規定，下列憑證為應納稅憑證……2.產權轉移書據：……《中華人民共和國印花稅暫行條例實施細則》第五條規定，條例第二條所說的產權轉移書據，是指單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據。印花稅是一種按照書立合同作為課稅對象的稅種，納稅人發生了產權轉移行為，書立了產權轉移書據，就應照章納稅。《國家稅務總局關於印花稅若干問題的解釋和規定的通知》（國稅發〔1991〕155號）第十條規定：“產權轉移書據”中“財產所有權”的轉移書據的徵稅範圍如何劃定？“財產所有權”轉移書據的徵稅範圍是經政府管理機關登記註冊的動產、不動產所有權轉移所立的書據，以及企業股權轉讓所立的書據。按照條例附件所列“產權轉移書據”所載金額萬分之五計算應納印花稅。本案中，原告環球置業於2014年6月13日以股東會決議，將公司位於安陸市××號的房產作為投資，以賬面價值3700萬元設立琪誠公司，並於2014年9月25日書立了“產權轉移協議書”，2014年9月28日和10月23日將資產的房屋所有權和土地使用權分別變更到琪誠公司名下，已經發生了資產權屬的轉移，該“產權轉移協議書”即為產權轉移的書據，應對其課徵印花稅，但該“產權轉移協議書”未記載轉移產權的金額。地稅。地稅稽查局結合琪誠公司章程及2014年10月10日原告環球置業出具的“安陸市琪誠商貿有限公司股東決定”等其他相關證據認定轉移金額3700萬元並無不妥告環球置業應補交印花稅18500元。

　　關於第三個爭議焦點問題。原告認為：其商鋪轉移行為符合特殊性稅務處理條件，不應申報繳納企業所得稅，且即使應交納所得稅，但地稅稽查局所依據的計稅計價基礎嚴重與事實不符，損害了原告環球置業的合法權益。根據《財政部、國家稅務總局關於促進企業重組有關企業所得稅處理問題的通知（財稅〔2014〕109號》第三條關於股權、資產劃轉對100%直接控制的居民企業之間，以及受同一或相同多家居民企業100%直接控制的居民企業之間按賬面淨值劃轉股權或資產，凡具有合理商業目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權或資產劃轉後連續12個月內不改變被劃轉股權或資產原來實質性經營活動，且劃出方企業和劃入方企業均在會計上確認損益的，可以選擇按以下規定進行特殊性稅務處理：1.劃出方企業和劃入方企業均不確認所得。……本案中，原告環球置業於2014年6月13日將公司位於安陸市××號的房產作為投資，以賬面價值3700萬元設立琪誠公司的行為，只要在其後的12個月內不發生資產（股權）轉移，就符合特殊性稅務處理條件，就不需要申報繳納企業所得款，但原告環球置業在劃轉資產後的2014年10月10日又將股權（資產）以1元的價格轉讓給大麟公司，不再符合適用“特殊性稅務處理”的情況，應按照規定申報繳納企業所得稅。鑑於稅企雙方對計稅基價的確立分歧意見較大。（此前地稅稽查局委託湖北方聯房地產評估諮詢有限公司對商鋪的評估價格為10203.66萬元。原告環球置業自行委託湖北衡平資產評估有限公司和河南飛達房地產評估測繪諮詢有限公司的評估價格分別為4407.74萬元和4305.53萬元。）地稅）地稅稽查局從原告環球置業初選的五家評估公司中選定一家即湖北玖譽資產評估諮詢有限公司對商鋪的市場價格進行了評估17年10月10日，原告環球置業B區項目部向孝感市地方稅務局出具承諾函，承諾“在評估價格公正公平的情況下，我方同意採納評估報告”。此後評估過程及評估結果並未公開，評估結果商鋪市場價值65115000元。地稅。地稅稽查局據此評估報告認定原告環球置業少繳納企業所得稅7773543元，並於2018年1月22日作出稅務行政處理書，限原告環球置業在收到稅務處理決定書之日起15日內交納企業所得稅10243127.70元（2014年度原告應繳納29121469.18元，已申報繳納18378341.48元），2018年4月3日據此作出行政處罰決定。本院認為，原告環球置業在將股權（資產）轉讓給大麒公司以後，即不符合特殊性稅務處理條件，轉移商鋪的行為應視同銷售計算確定企業所得稅。稅務機關有權核定視同銷售商鋪的計價基礎。地稅。地稅稽查局在核定過程中是在評估過程中，未充分聽取原告環球置業的意見，剝奪了原告環球置業的知情權、陳述申辯權，違反了程序正當性原則，導致是否少申報繳納企業所得稅7773543.24元的事實不具有確定性。因此，被訴稅務行政處罰決定認定事實不清。

　　關於第四個爭議焦點問題。地稅。地稅稽查局將原告環球置業少繳了印花稅和企業所得稅的事實定性為偷稅用徵管法第六十三條規定對原告環球置業處以一倍的罰款，徵管法第六十三條第一款規定：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。地稅。地稅稽查局定性為偷稅的理由在前面被告的答辯理由中已闡述認為，定性偷稅應當具備主觀故意、客觀手段和行為後果三者相結合，如果稅務機關不能證明納稅人存在偷稅的主觀故意，就不能定性為偷稅。本案中，原告環球置業沒有偽造、變造、隱匿、擅自銷燬賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入的行為發生，由於原告環球置業對商鋪視同銷售的不同理解而認為不應該繳納印花稅和企業所得稅，且即使應該繳納系屬於稅務機關核定後通知繳納的範疇，主觀上原告環球置業沒有偷稅的主觀故意，因原告環球置業在資產（股權）轉移時還申請過契稅的減免，如果存在故意偷稅行為，其大可在股權轉讓後的十二個月以後再將股權轉讓給其他人，做到合理避稅。徵管法第六十三條規定的或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款應作限縮性的解釋，而不能引用法釋〔2002〕33號最高人民法院關於審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋第二條的規定，該解釋第二條明確納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷燬用於記賬的發票等原始憑證的行為，應當認定為刑法第二百零一條第一款規定的偽造、變造、隱匿、擅自銷燬記賬憑證的行為，具有下列情形之一的，應當認定為刑法第二百零一條第一款規定的“經稅務機關通知申報”。（一）納稅人、扣繳義務人已經依法辦理稅務登記或者扣繳稅款登記的；（二）依法不需要辦理稅務登記的納稅人，經稅務機關依法書面通知其申報的；（三）尚未依法辦理稅務登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務人，經稅務機關依法書面通知其申報的。刑法第二百零一條規定的“虛假的納稅申報”，是指納稅人或者扣繳義務人向稅務機關報送虛假的納稅申報表，財務報表，代扣代繳、代收代繳稅款報告表過著其他納稅申報資料。第一條明確納稅人有實施下列行為之一，不繳或者少繳應納稅款，偷稅數額佔應納稅額的百分之十以上且偷稅數額在一萬元以上的，依照刑法第二百零一條第一款的規定定罪處罰：（一）偽造、變造、隱匿、擅自銷燬賬簿、記賬憑證；（二）在賬簿上多列支出或者不列、少列收入；（三）經稅務機關通知申報而不申報納稅；（四）進行虛假納稅申報；（五）繳納稅款後，以虛假出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。此規定適用於辦理刑事案件，而不能適用於行政、民事案件，被告無權作擴大解釋。故地稅稽查局認定環球置業偷稅並對其處以一倍的罰款屬適用法律不當。

　　關於第五個爭議焦點問題。原告認為發票管理辦法第二十條適用於發票的開票方而不是受票方（付款人），原告系付款人，是受票方，要處罰只能處罰開票方。本院認為，原被告雙方對原告在開發房地產過程中使用了不合規範的115份憑證在成本費用中列支使用的事實無異議，只是法律適用理解不同。發票管理辦法第三條規定，本辦法所稱發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證，發票的開具方和取得方均屬於該辦法管理的範圍，“使用”的含義應為“領購、開具、取得、保管、繳銷”等行為。該法第二十四條第一款規定：任何單位和個人應當按照發票管理規定使用發票，不得有下列行為：（五）以其他憑證代替發票使用。故地稅稽查局依據該法第三十五條第（六）項對原告處以罰款5000元是有法律依據和事實依據的，該處罰恰當。

　　關於第六個爭議焦點問題。此案屬於重大涉稅案件，在當事人對稅法及稅收政策等有不同理解的情況下，尤其在涉稅商鋪的價值爭議較大的情況下，被告應嚴格按照行政處罰法等法律法規規定的程序，嚴格履行職責。本案中，原告環球置業2017年7月12日要求查看和複印湖北方聯房地產評估諮詢有限責任公司出具的評估報告，以及2018年1月5日要求知悉玖譽評估報告評估價格產生的方式，均屬於原告環球置業應有的知情權，但地稅稽查局以上述內容系經政府信息公開申請才可以知曉的名義加以阻擾，嚴重侵犯了原告的知情權，且玖譽在評估過程中未讓原告參與，未聽取原告的陳述申辯意見。

　　綜上，地稅，地稅稽查局對原告環球置業所作出的孝地稅稽罰（2018）**《稅務行政處罰決定書》屬認定事實不清法律不當，程序違法。經合議庭合議，並報院審判委員會討論決定，依據《中華人民共和國行政訴訟法》第七十條之規定，判決如下：

　　撤銷孝感市地方稅務局稽查局作出的（2018）3號《稅務行政處罰決定書》和湖北省地方稅務局作出的（2018）4號《行政複議決定書》，由被告國家稅務總局孝感市稅務局稽查局根據案件具體情況決定是否重新作出處罰決定。

　　本案受理費50元，由被告國家稅務總局孝感市稅務局稽查局負擔。限本判決生效之日交納。

　　如不服本判決，可在判決書送達之日起十五日內向本院遞交上訴狀，並按對方當事人的人數提出副本，上訴於湖北省孝感市中級人民法院。

　　審　判　員　　李建雄

　　人民陪審員　　尹劍麟

　　人民陪審員　　王斌華

　　二〇一九年六月六日

　　書　記　員　　景豔秋

　　《中華人民共和國行政訴訟法》

　　第七十條行政行為有下列情形之一的，人民法院判決撤銷或者部分撤銷，並可以判決被告重新作出行政行為：

　　（1）主要證據不足的；

　　（2）適用法律、法規錯誤的；

　　（3）違反法定程序的；

　　（4）超越職權的；

　　（5）濫用職權的；

　　（6）明顯不當的。

作者史玉峰，系每日稅訊精選微信公眾號特約撰稿人

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