上個筆記我們對成本法和權益法進行了討論，瞭解了成本法和權益法的具體含義，並且對比了這兩種方法在利潤和資產兩個方面的差異。今天，我們來看看合併報表是怎麼回事。我們已經知道，當投資方對被投資企業擁有控制權時，投資方除了要做自己的報表之外，還需要編制合併報表。這時候個體的報表按成本法做。
首先說說什麼是合併報表。
例如，我們持有一家公司80%的股份，並且根據章程條款，沒有會引發我們無法實現控制權的條款，因此我們就要編制合併報表。假設
資產負債表方面，我們的資產總計1000萬，其中包含這項投資200萬，負債400萬，股東權益600萬；被投資企業資產資產500萬，負債和股權權益各250萬。
合併後的資產等於1300萬，這是我的總資產剔除這項投資之後的數額加上被投資企業的總資產。之所以要剔除投資，是因為合併報表就要把兩個公司當作一個公司來做報表，這種情況下二者之間的投資就不再是一項投資了，要被抵消掉。實際上，不僅是二者之間的投資要抵消，二者之間的所有交易都要抵消。
我的總資產為1000萬，剔除這項投資200萬後為800萬，被投資企業總資產500萬，加在一起是1300萬。合併後的負債就是我們的負債400萬加上被投資企業的負債250，也就是650萬。合併後的股東權益就是我們的股東權益600萬，然後需要加上一個少數股東權益。
被投資企業250萬的股東權益去哪了呢？其中的200萬跟我投資的200萬抵消了，因為我持有80%的股份，所以250萬的股東權益，我持有的80%也就是200萬跟我剛才的投資200萬抵消了。剩下的50萬成除了我以外的其他股東持有的，叫少數股東權益，所以最後的股東權益就是我作為投資方我自己的股東權益600萬，再加上50萬的少數股東權益，一共是650萬。
在利潤表方面，如果我們的收入為1000萬，成本費用一共800萬，因此經營利潤200萬，加上被投資企業給我們分紅80萬，一共有280萬利潤。被投資企業收入500萬，成本費用一共400萬，利潤100萬。合併後的收入是我們的1000萬加上被投資企業的500萬，也就是1500萬，成本費用同樣是二者的和，也就是我們的800萬加上被投資企業的400萬，一共1200萬。
但是利潤中我們來自被投資企業分紅的80萬和被投資企業利潤的80%，也就是80萬抵消了，被投資企業剩下的20萬利潤是歸其他少數股東所有的，因此是少數股東損益。這樣，最終的利潤是我的200萬加上少數股東損益20萬，即220萬。前面的300萬叫歸屬於母公司股東的利潤，後面這20萬是少數股東損益。
可見，合併報表的資產負債就是投資方和被投資企業的和，而且無論持股比例是多少，都是把二者100%地加在一起，只是要剔除投資方對被投資企業的投資這項資產，隨之而來的就是股東權益中同樣剔除這部分，因為我們對被投資企業的投資就形成了被投資企業的股東權益，所以投資和對方的股東權益是一對相互抵消的項目，被投資企業剩下沒有抵消的股東權益成為合併報表上的少數股東權益。這樣的結果就是合併的股東權益等於投資方股東權益加上少數股東權益。
同樣的，合併報表的收入和成本費用就是投資方和被投資企業的和，而且無論持股比例是多少，都是把二者100%地加在一起，只是剔除投資方從被投資企業分得的股利而產生的投資收益，隨之而來的是被投資企業的利潤中同樣要剔除這部分，因為我們從被投資企業分得的利潤就是被投資企業利潤的一部分。所以最後的結果是利潤其實就是投資方的利潤加上少數股東損益的部分。
當然，我們這裡說的只是合併報表的基本原理，實際的合併報表操作過程是非常複雜的，主要的複雜之處就是投資方與被投資企業之間的所有交易都要抵消，這個抵消要包括對所得稅的影響。
第二個問題，我們談談個體報表和合並報表的關係。
大家如果去看上市公司的年報，裡面會有兩個核算主體的報表，一個是母公司報表，一個叫合併報表。母公司報表就是投資方的個體報表。顧名思義，我們很容易認為，個體報表是隻包含母公司的報表，而合併報表是母公司和子公司加在一起的報表。所以，母公司報表和合並報表的核算主體不同，數字自然也不同。這種認識是錯誤的。
實際上，母公司報表中也有被投資企業，只不過是按成本法核算的被投資企業。在這個報表上不體現被投資企業的資產負債，但是會將二者的差，也就是被投資企業的股東權益乘以投資方持股比例作為長期股權投資體現出來；同樣的道理，母公司報表上也不體現被投資企業的收入和成本費用，但是有可能將二者的差，也就是被投資企業的利潤乘以投資方的持股比例作為投資收益體現出來，這裡說有可能是因為在成本法下，這是不一定的，需要被投資企業分紅才能實現，如果被投資企業不分紅，投資收益就是0。
所以，母公司報表和合並報表的核算主體是一樣的，都是母公司和被投資企業加在一起的。當然，它們表現被投資企業的方式是不同的，在合併報表中會把被投資企業所有的資產負債、收入費用一一體現，而在母公司報表上，則只體現資產與負債的差額和收入與費用的差額。
母公司報表可以說是一個簡化了又簡化的合併報表，簡化到用一個長期股權投資代替被投資企業整張資產負債表，用一個投資收益代替被投資企業整張利潤表的程度。所以，母公司報表以投資活動的方式表現被投資企業，而合併報表以經營活動的方式表現被投資企業。
從數值上看，合併報表的資產和負債都是母公司與被投資企業資產負債的加總，但是股東權益只包含母公司股東權益和被投資企業股東權益中不屬於母公司的部分；合併報表的收入和成本費用都是母公司與被投資企業收入和成本費用的加總，但是利潤只包含母公司利潤和被投資企業利潤中不屬於母公司的部分，也就是少數股東的損益。所以，排除一些極端情況，一般而言合併報表的股東權益增加得沒有資產多，利潤增加得沒有收入多，所以合併報表的利潤率往往低於母公司報表，但是資產週轉率沒有這樣的特定數量大小的關係。
總結
今天我們主要了解了合併報表的基本原理和它與母公司報表的關係。
我們知道了在編制合併報表時，無論持股比例是多少，資產負債、收入成本費用都是母公司與被投資企業100%的加總，剔除二者之間的投資和投資收益，但是股東權益只是母公司股東權益與少數股東權益的和，利潤只是母公司利潤與少數股東損益的和。
這樣的合併過程意味著，母公司報表和合並報表具有相同的核算範圍，都是母公司和被投資企業的加總，只是二者表現被投資企業的方式不同，母公司報表上用投資活動表現被投資企業，合併報表上用經營活動表現被投資企業。
思考：綜合本週和上週所討論的內容，在確定股權投資持股比例時應該如何考慮會計處理方法的影響？
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（全文完）
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