主持人語：

財政是國家治理的基礎和重要支柱，稅收制度是現代財政制度的重要組成部分。我國現行稅制是在改革開放後經多次改革的基礎上形成的，基本適應社會主義市場經濟體制的需要，但隨著國內外社會經濟形勢的發展變化，仍存在諸多問題，須進一步改革與完善。今後的稅制改革要在完善中國特色社會主義制度、推進國家治理體系和治理能力現代化的總體要求指導下，按照“進一步增強稅收在國家治理中的基礎性、支柱性、保障性作用”的要求加快推進稅收制度現代化進程，為到2035年基本實現與國家治理體系和治理能力相匹配的現代稅收制度奠定堅實的基礎。本期專題中的五篇文章或從整體稅制或從個別稅種改革方面，提出完善現行稅收制度的相關意見和建議。

標題：個人所得稅教育費用扣除的經驗與借鑑

單位：

刊期：《財政科學》2020年第1期

內容提要

個人所得稅教育費用扣除是各國普遍實行的政策，也是我國個稅改革的重要內容之一。本文梳理了部分國家（地區）個人所得稅教育費用扣除的政策規定，發現大部分國家（地區）將教育費用扣除作用於非義務教育階段，並通過稅前扣除、稅收抵免、教育儲蓄計劃和財政補貼免稅等方式進行處理。在結合我國實際國情的基礎上，對我國未來個人所得稅教育費用扣除中關於作用階段、扣除範圍、扣除標準、徵收管理等問題提出了進一步的政策建議。

關鍵詞：個人所得稅 教育費用扣除 稅收抵免

文章思維導圖

精彩內容摘編

隨著我國經濟的發展和人民生活水平的提高，教育需求逐漸加強，家庭在子女教育上的投入不斷增加。調查顯示，2016年下學期和2017年上學期家庭教育支出總體規模約19042.6億元，佔2016年GDP的2.48%。李克強總理在2018年政府工作報告中提出增加子女教育專項費用扣除。2019年我國個人所得稅改革中增加了教育費用（包括子女教育和繼續教育）的專項附加扣除。我們梳理美國、法國、丹麥、巴西、中國臺灣等國家（地區）的教育費用扣除制度，歸納總結制度特徵，並結合我國教育狀況，為我國今後個人所得稅教育費用扣除的進一步改革提供政策建議。

教育費用扣除政策的覆蓋範圍

（一）教育費用扣除政策覆蓋的階段

教育是人才培養的重要基礎，為此各國在不同教育階段紛紛推出政策，以保障居民教育水平。教育費用扣除與義務教育覆蓋階段相輔相成，互為補充。在義務教育方面，目前大部分國家（地區）實現了小學和初中階段的義務教育普及，部分國家還將高中納入義務教育階段，在政府公益性保障之下，義務教育階段家庭教育支出壓力不大，相應的稅收優惠也較少。而在義務教育之外，兒童的學前教育和高等教育成為大部分國家（地區）政策作用的重點。其中，學前教育通過財政補貼免稅和教育費用稅前扣除政策予以扶助。高等教育和在職培訓則以費用和貸款利息稅前扣除為主，稅收抵免為輔。

（二）教育費用扣除的內容

稅前扣除是主要的教育費用扣除方式，允許扣除的多為接受教育的基本費用支出，其中以學費、註冊費、助學貸款利息、書本費、設備費等為主要扣除項目。另外，由於地區文化和經濟水平差異，各國還有特色的扣除項目，如美國在職教育費用允許扣除往返學校的交通費；丹麥對於在家自學時因工作性質導致對房間進行改造，如建立實驗室或繪圖辦公室，使得房間不再適合一般住宅用途，那麼可扣除與家中研究或建立家庭工作室相關的成本；中國臺灣教育學費特別扣除項目包括住宿費用；馬來西亞允許納稅人扣除為自己、配偶或子女購買個人電腦、智能手機或平板電腦的費用。

（三）教育費用扣除的對象

根據教育費用發生方，我們可將費用扣除項目作用對象分為三類，包括納稅人本人、配偶和子女，其中納稅人本人和子女教育費用為世界個人所得稅制中較為通行的扣除項目。但是教育費用扣除政策中教育費用發生方與納稅單位選擇無完全對應關係。一來納稅人可以享受除本人之外的家庭成員教育費用扣除，如韓國、印度、俄羅斯雖以個人為單位申報納稅，但本人、配偶和子女均可享受稅前扣除；二來部分國家（地區）還可以自行選擇納稅身份和扣除額度，如馬來西亞申報個人所得稅時，可以選擇夫妻分開報稅或聯合報稅。

教育費用扣除的政策手段

目前大部分國家和地區的教育稅收優惠主要採取四種方式對教育費用進行處理，包括個人所得稅稅前扣除、稅收抵免、教育儲蓄計劃免稅和財政補貼免稅。

（一）稅前扣除

允許將教育費用支出扣減應納稅所得額，以減少個人所得稅繳納，屬於稅基式減免，是教育費用稅收優惠應用最為廣泛的政策。一般說來，扣除項目主要包括學費、書本費、助學貸款利息等。以美國為例，非自僱人士，可列舉在職教育費用，如學費、書籍、用品、實驗室費、交通費等項目，扣除上限為年收入的2%。對於部分表演藝術家、政府工作者、殘疾人的在職教育費用扣除，無年收入2%的上限。此外，對於再調整後總收入（MAGI）少於6.5萬美元（夫妻聯合報稅13.5萬美元）的納稅人，高等教育費用的助學貸款（教育貸款）利息可以申報特殊扣除額。稅法認可納稅人為自己、配偶和被撫養人的高等教育貸款利息扣除。學生貸款目的必須是為了支付合格的教育費用，並且不能向相關人士借貸或經由合格的僱主計劃獲得，要求貸款學生至少在一個學位課程中註冊為半日制學生。可扣除的費用包括學雜費、住宿費、書本費、設備費和交通費等必要高等教育支出。學生貸款利息最高可扣除2500美元的應稅收入，無需逐項列出所有的扣減額即可申領。另外，丹麥允許學生貸款利息、在職教育費用在稅前扣除；中國臺灣制定幼兒學前特別扣除和教育費用特別扣除；荷蘭、俄羅斯允許培訓費用稅前扣除；韓國、馬來西亞和巴西允許扣除各教育階段費用支出。

（二）稅收抵免

允許將部分教育支出按一定比例或全部從其應納稅額中扣除，屬於稅額式減免。目前美國、法國針對高等教育費用實行稅收抵免的政策。美國對於大學前四年發生的合理教育費用，可享受教育機會抵稅，最高可抵扣2500美元稅款，如果該年度沒有納稅，則退還該項最高退稅的40%，即1000美元是不繳稅也可退還的稅額，因此不用納稅的低收入家庭，依然可以在學費上得到補助。對於業餘學習和進修等費用則適用終身學習抵稅，最高抵扣2000美元，只抵稅不退稅。法國為鼓勵對子女的優質培養，個人所得稅特別規定了高等教育費用抵稅政策，根據受教育類型確定納稅人支付的子女教育費用的具體抵免額：如果孩子上初中，家長可享受61歐元的抵扣稅額式減稅優惠，高中生為153歐元，大學生為183歐元；如果是父母雙方輪流撫養，則稅收優惠額度減半；高等教育費用抵稅，但超出個人所得稅額部分不進行退稅。

（三）教育儲蓄計劃

教育儲蓄計劃是由國家政府部門推薦實施，旨在鼓勵家庭提前幫子女建立儲蓄賬戶，以備支付未來的教育費用。一般來說，教育儲蓄計劃存入資金在一定額度內免贈與稅或可稅前扣除，賬戶資金利息免稅。目前美國實行529儲蓄計劃和Coverdell教育儲蓄賬戶，馬來西亞先後推出國民教育儲蓄計劃（SSPN-i）和國家教育儲蓄計劃iPlus（SSPN-iPlus）。以美國529儲蓄計劃為例，該計劃於1996年開始實施，最初旨在幫助納稅人為指定受益人更好地存儲大學教育基金。2017年12月31日起，529儲蓄計劃擴大應用範圍，可用於小學和中學的費用支出，學費以1萬美元為限。529計劃對收入、計劃數量均無限制，受益人可以是孩子、孫子女、親屬或本人。存入賬戶的錢需為繳納個人所得稅的稅後收入，但在賬戶裡的投資收益所得只要是使用於符合資格要求的教育費用，無需繳納聯邦和州地方稅。若投資收益未能用於合理的教育支出，則需繳納州和聯邦的所得稅，以及10%的聯邦稅收罰款。529儲蓄計劃賬戶裡投資額度不應超過教育費用支出額度，對於每年單人存入超1.4萬美元、夫妻超2.8萬美元的情況，需徵收贈與稅。

（四）財政補貼免稅

針對兒童教育費用，財政補貼免稅也是常用的政策之一。丹麥並未設立針對兒童的專門扣除費用，但針對兒童的國家補貼（支付到孩子年滿17歲時為止）是免稅的。根據孩子的年齡，將這些支付款項的範圍規定為每年10232丹麥克朗至16428丹麥克朗，最小年齡組的孩子可獲得最高金額的支付款。另外，丹麥政府提供學費補貼，根據父母收入情況確定具體補貼額度，父母收入越高，補貼額度越低，2018年可以獲得最多每月2377丹麥克朗稅前補助。荷蘭政府根據納稅人的個人情況和收入情況發放各類補貼，增加了納稅人的可支配收入和緩解了納稅負擔，起到了充抵個稅、調節收入分配的作用。具體包括：（1）育兒補貼。在夫妻雙方都必須工作或學習，需要把孩子送到幼兒園的情況下，可以根據個人收入獲得育兒補貼，抵補部分幼兒日間託管服務費用。（2）子女撫養補貼。子女不滿18週歲的家庭可以獲得政府的補貼，用於支付子女的課本學習費用，補貼金額根據家庭收入和子女數量確定。

本文刊載《財政科學》2020年第1期，歡迎訂閱！

閱讀更多 財政科學 的文章

關鍵字: 助學貸款 義務教育 家庭教育