無形資產——內部研究開發支出的確認和計量

一、研究與開發階段支出的區分和確認

對於企業自行研究開發項目，應當區分研究階段與開發階段分別進行核算：

研究階段的支出應當在發生時全部計入當期損益（管理費用）；開發階段的支出滿足資本化條件時計入無形資產的成本。無法區分研究階段和開發階段的支出，應當在發生時作為管理費用，全部計入當期損益。

【例·單選題】研究開發活動無法區分研究階段和開發階段的，當期發生的研究開發支出應在資產負債表日確認為（　　）。

A.無形資產

B.管理費用

C.研發支出

D.營業外支出

【答案】B

【解析】研究開發活動無法區分研究階段和開發階段的，根據謹慎性的要求是要費用化，計入當期損益。

二、內部開發的無形資產的計量

內部開發活動形成的無形資產，其成本由可直接歸屬於該無形資產的創造、生產並使該無形資產能夠以管理層預定的方式運作的所有必要支出組成。

包括：

開發該無形資產時耗費的材料、勞務成本、註冊費、在開發該無形資產過程中使用的其他專利權和特許權的攤銷、按照借款費用的處理原則可以資本化的利息支出等

不包括：

銷售費用、管理費用等間接費用，無形資產達到預定用途前發生的可辨認的無效和初始運作損失，為運行該無形資產發生的培訓支出等

【例·單選題】（2014年考題）甲公司自行研發一項新技術，累計發生研究開發支出800萬元，其中符合資本化條件的支出為500萬元。研發成功後向國家專利局提出專利權申請並獲得批准，實際發生註冊登記費8萬元；為使用該項新技術發生的有關人員培訓費為6萬元。不考慮其他因素，甲公司該項無形資產的入賬價值為（　　）萬元。

A.508

B.514

C.808

D.814

【答案】A

【解析】無形資產入賬價值=500＋8=508（萬元），人員培訓費不構成無形資產的開發成本。

值得說明的是，內部開發無形資產的成本僅包括在滿足資本化條件的時點至無形資產達到預定用途前發生的支出總和。

對於同一項無形資產在開發過程中達到資本化條件之前已經費用化計入當期損益的支出不再進行調整。

三、內部研究開發費用的會計處理

研究階段

1.發生研發支出時

借：研發支出——費用化支出

　貸：原材料

　　　銀行存款

　　　應付職工薪酬

2.期末（月末）

借：管理費用

　貸：研發支出——費用化支出

開發階段

1.發生研發支出時

借：研發支出——費用化支出

　　　　　　——資本化支出

　貸：原材料

　　　銀行存款

　　　應付職工薪酬

2.期末（月末）

借：管理費用

　貸：研發支出——費用化支出

3.達到預定用途

借：無形資產

　貸：研發支出——資本化支出

研發支出VS在建工程

相同點：

都是為了歸集形成相關資產過程中發生的費用

不同點：

（1）研發支出分為“費用化支出”和“資本化支出”兩個明細科目進行歸集，而在建工程只歸集資本化部分，費用化的支出直接計入當期損益。

（2）企業可以對享受加計扣除的研究開發費用按研發項目設置輔助賬，歸集核算當年可加計扣除的各項研究開發費用實際發生額

【例6-1】2×16年1月1日，甲公司的董事會批准研發某項新型技術，該公司董事會認為，研發該項目具有可靠的技術和財務等資源的支持，並且一旦研發成功將降低該公司的生產成本。2×17年1月31日，該項新型技術研發成功並已經達到預定用途。研發過程中所發生的直接相關的必要支出情況如下：

（1）2×16年度發生材料費用900萬元，人工費用450萬元，計提專用設備折舊75萬元，以銀行存款支付其他費用300萬元，總計1725萬元，其中，符合資本化條件的支出為750萬元。

借：研發支出——××技術——費用化支出　　　　　 975

　　　　　　　　　　　　——資本化支出　　　　　 750

　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 900

　　　應付職工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　 450

　　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　75

　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

借：管理費用——研究費用　　　　　　　　　　　　 975

　貸：研發支出——××技術——費用化支出　　　　　 975

（2）2×17年1月31日前發生材料費用80萬元，人工費用50萬元，計提專用設備折舊5萬元，其他費用2萬元，總計137萬元。

借：研發支出——××技術——資本化支出　　　　　 137

　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　　應付職工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 5

　　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2

2×17年1月31日，該項新型技術已經達到預定用途

借：無形資產——××技術　　　　　　　　　　　　 887

　貸：研發支出——××技術——資本化支出　　　　　 887

【拓展】該項無形資產受益期限為10年，採用直線法攤銷，無殘值。

2×17年攤銷額=887/10=88.7（萬元）

【思考1】甲公司2×17年資產負債表無形資產項目列報金額為？

無形資產項目列報金額=887-88.7=798.3（萬元）

【思考2】需要納稅調整？

需要

【例·多選題】（2017年考題）下列關於企業內部研發支出會計處理的表述中，正確的有（　　）。

A.開發階段的支出，滿足資本化條件的，應予以資本化

B.無法合理分配的多項開發活動所發生的共同支出，應全部予以費用化

C.無法區分研究階段和開發階段的支出，應全部予以費用化

D.研究階段的支出，應全部予以費用化

【答案】ABCD

【解析】選項B，在企業同時從事多項開發活動的情況下，所發生的支出同時用於支持多項開發活動的，應按照合理的標準在各項開發活動之間進行分配；無法合理分配的，應予以費用化計入當期損益，不計入開發活動的成本。

【例•多選題】（2018年考題）下列各項滿足資本化條件後的企業內部的研發支出，應予以資本化會計處理的有（　　）。

A.開發過程中研發人員支出

B.開發過程中正常耗用的材料

C.開發過程中所用專利權的攤銷

D.開發過程中固定資產的折舊

【答案】ABCD

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