文/焦点财税资深专家—李舟
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近日发布的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）成为企业所得税最重要的文件之一，第一次正面、集中界定了所得税扣除的凭证问题。
在该文件精神理解下，现将企业税前扣除凭证各种不同情况整理如下：
一、内部凭证
内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证主要涉及的是内部资源的转移、价值的转移，因此以内部经营活动形成的证据为依据即可。典型的如：收料单、领料单、成本计算单、出库单、职工借款单、工资汇总表、固定资产折旧表、无形资产摊销表、制造费用计算表等。
二、外部凭证
企业比较头疼的是外部凭证，可以分为以下几类：
（一）凡收款方发生增值税应税行为且应缴纳增值税的，企业应取得发票作为税前扣除凭证。发票的类别需要特别注意：
1、差额征税发票
按照增值税要求需要差额征税且差额开票的，应通过差额征税系统开具发票，备注栏注明：差额征税。典型的如旅游业、劳务派遣、融资租赁等，具体详见财税2016年36号文附件二。
2、免税发票
上游为增值税免税企业，提供的是增值税免税发票，需要注意的是农产品发票在增值税进项税抵扣中的特殊规定。
3、代开发票
除税法规定的以下情况外，企业只能自行开具发票，不得到税务机关代开发票：
——小规模纳税人需要提供专用发票应代开（酒店业、咨询业、建筑业应自开）
——个人（非个体工商户）发生增值税应税行为应代开，这里需要关注的是个人所得税的缴纳各地有差异。另外，2018年28号公告特别规定了未达到起征点的小额零星业务可以去税务机关代开发票，也可以不提供发票，直接由个人出具收据或收条可以直接扣除，并且对收据内容作了界定。所谓未达到起征点，这里是指按次纳税的每次（日）300—500元。
——其他依法无需办理税务登记的单位可以代开发票。依据《税务登记管理办法》第二条规定，除国家机关、个人和无固定生产、经营场所的流动性农村小商贩外，均应当按照《税收征管法》及《实施细则》和本办法的规定办理税务登记。因此，在这里所说的单位就只剩下国家机关了。按照2018年28号公告规定，国家机关即使发生应税行为，可以代开发票，也可以提供收据，付款方企业均可税前扣除。
（二）凡收款方未发生增值税应税行为的，按照2018年28号公告要求，通常原则上应提供收款收据，支付方企业可税前扣除。具体又可区分以下情况：1、支付给政府的行政事业性收费或者出让金，应取得政府专用票据入账；
2、支付给政府财政的社保应以政府开具的社保专用票据入账；
3、支付给税务机关的税金应以税务机关开具的税收缴款通知书入账，税务机关代收的各种费用以代收凭据入账；
4、违约金、赔偿金作为违约费用应区分是否属于价外费用，如果是价外费用应取得对方开具的发票，如果不是价外费用，则以对方出具的收据入账；
5、企业支付的拆迁补偿款应以被拆迁方企业或者个人提供的收据入账（应同时提供协议、评估报告等作为证据）；
6、境外购进产品或者服务，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证，相关合同、收款方签收单据、付款证明资料等应留存备查；
（三）收款方虽未发生纳税义务，但税法规定可开具不征税发票的，可以取得不征税发票入账，具体有12种，在开票系统603中列示：
1.预付卡销售和充值
2.销售自行开发的房地产项目预收款
3.已申报缴纳营业税未开票补开票（在地税机关已申报营业税未开具发票的，补开增值税普通发票。）
4.代收印花税（非税务机关等其他单位为税务机关代收的印花税）
5.代收车船使用税
6.融资性售后回租承租方出售资产
7.资产重组涉及的不动产
8.资产重组涉及的土地使用权
9.代理进口免税货物货款
10.有奖发票奖金支付
11.不征税自来水（水资源费平移为水资源税部分）
12.建筑服务预收款
三、特殊情况凭证
1、资产损失凭证
按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号发布）的规定执行；
2、需要分摊劳务的凭证
企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受应纳增值税劳务(以下简称"应税劳务")发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。
企业与其他企业、个人在境内共同接受非应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。
3、应取得发票但未取得发票
企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。
企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：
——无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；
——相关业务活动的合同或者协议；
——采用非现金方式支付的付款凭证；
——货物运输的证明资料；
——货物入库、出库内部凭证；
——企业会计核算记录以及其他资料。
前款第一项至第三项为必备资料。
总结：
1、 税前扣除凭证的总体原则是真实性、相关性和合理性，始终未变；
2、税前扣除凭证分为内部凭证、外部凭证和特殊凭证三类，切不可唯发票论，但依然应该清楚发票是最重要的凭证。
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