編者按：在企業經營過程中，企業借款給他人使用的情況時有發生，同時，出於避稅的考慮，也有諸多公司以“借款”的名義向股東分紅，按往來賬處理，對於此種行為稅務機關歷來比較重視，而納稅人因為缺乏對相關政策的瞭解和重視而產生稅務損失。此前筆者曾對房地產企業融資拆借資金的稅務問題撰文論述，本文將對房地產企業借款給他人使用、尤其是借給個人股東的情形進行重點分析。
一、房地產企業資金借貸的合法性問題
《公司法》第一百一十五條規定：公司不得直接或者通過子公司向董事、監事、高級管理人員提供借款。第一百四十八條規定：董事、高級管理人員不得有下列行為：（三）違反公司章程的規定，未經股東會、股東大會或者董事會同意，將公司資金借貸給他人或者以公司財產為他人提供擔保。
最高人民法院發佈的《最高人民法院關於審理民間借貸案件適用法律若干問題的規定》（法釋[2015]18號）明確：1、民間借貸包括自然人、法人、其他組織之間及其相互之間進行資金融通。2、年利率24%以內受法律保護，24%至36%作為一個自然債務區，年利率36%以上的無效。3、企業為了生產經營的需要而相互拆借資金，司法應當予以保護。4、人民法院應當認定民間借貸合同無效的五種情形。
從以上規定可以看出，除了公司法的限制條款外，符合法釋[2015]18號文的相關規定，公司與個人、法人及其他組織之間的資金借貸是法律所允許的。
二、增值稅處理
《財政部 國家稅務總局關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅[2016] 36號）附件1《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》規定，貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業務活動。
因此，如果房地產企業借款給他人使用並取得利息收入，需要按照貸款服務繳納增值稅，一般納稅人的稅率為6%。
實務中，如果房地產企業借款給個人股東使用，不收利息，增值稅應如何處理？
附件1第十條規定，銷售服務、無形資產或者不動產，是指有償提供服務、有償轉讓無形資產或者不動產。
第十四條規定，下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產：（一）單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用於公益事業或者以社會公眾為對象的除外；單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用於公益事業或者以社會公眾為對象的除外；財政部和國家稅務總局規定的其他情形。
據此，房地產企業借款給個人股東使用屬於單位向個人無償提供貸款服務，應按照視同銷售處理，需要交納增值稅。
需要注意的是，36號文附件3第一條（十九）項規定：統借統還業務中，企業集團或企業集團中的核心企業以及集團所屬財務公司按不高於支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業集團或者集團內下屬單位收取的利息免徵增值稅。
統借方向資金使用單位收取的利息，高於支付給金融機構借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應全額繳納增值稅。
三、企業所得稅處理
《企業所得稅法實施條例》第十八條規定，企業所得稅法第六條第（五）項所稱利息收入，是指企業將資金提供他人使用但不構成權益性投資，或者因他人佔用本企業資金取得的收入，包括存款利息、貸款利息、債券利息、欠款利息等收入。
同時，《關於企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬於內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。（六）其他改變資產所有權屬的用途。
《關於企業取得財產轉讓等所得企業所得稅處理問題的公告》（國家稅務總局2010年第19號公告）也明確，企業取得財產（包括各類資產、股權、債權等）轉讓收入、債務重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現，除另有規定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業所得稅。
對於關聯交易，《關於企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）規定，企業自關聯方取得的不符合規定的利息收入應按照有關規定繳納企業所得稅。
因此，只要企業將資金貸與他人使用取得利息，無論是貨幣形式還是非貨幣形式，都要按規定計入應稅收入。同時，關聯企業之間的利息收入適用特別規定。筆者針對房地產企業關聯交易借貸問題曾做過專門分析。
需要注意的是，若公司借款給個人股東，應按照獨立交易原則，收取利息，交納企業所得稅。實務中存在公司將銀行借款無償轉借給個人股東使用的情形，按照《企業所得稅法》第八條“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，准予在計算應納稅所得額時扣除”的規定，公司承擔的銀行借款利息應認定為與公司生產經營無關，不得稅前扣除。
四、個人所得稅處理
由於個人股東取得分紅需要繳納個人所得稅，加之房地產企業分紅前繳納的企業所得稅，個人股東在取得分紅時綜合稅負達到40%，稅負畸高。基於此，很多企業存在以“借款”名義分紅給個人股東的情況，對此相關稅收政策進行了規定：
《關於規範個人投資者個人所得稅徵收管理的通知》（財稅[2003]158號）第二條規定，納稅年度內個人投資者從其投資企業（個人獨資企業、合夥企業除外）借款，在該納稅年度終了後既不歸還，又未用於企業生產經營的，其未歸還的借款可視為企業對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計徵個人所得稅。
《關於印發的通知》（國稅發[2005]120號）第三十五條第（四）項規定，加強個人投資者從其投資企業借款的管理，對期限超過一年又未用於企業生產經營的借款，嚴格按照有關規定徵稅。
《關於企業為個人購買房屋或其他財產徵收個人所得稅問題的批覆》（財稅[2008]83號）規定，企業投資者個人、投資者家庭成員或企業其他人員向企業借款用於購買房屋及其他財產，將所有權登記為投資者、投資者家庭成員或企業其他人員，且借款年度終了後未歸還借款的。對個人獨資企業、合夥企業的個人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業對個人投資者的利潤分配，按照“個體工商戶的生產、經營所得”項目計徵個人所得稅；對除個人獨資企業、合夥企業以外其他企業的個人投資者或其家庭成員取得的上述所得，視為企業對個人投資者的紅利分配，按照“利息、股息、紅利所得”項目計徵個人所得稅；對企業其他人員取得的上述所得，按照“工資、薪金所得”項目計徵個人所得稅。
從以上的規定可以看出，為了防範股東利用借款之名，行避稅之實，稅法採用了“一刀切”的方法，即對借款期限超過一年又未用於企業生產經營的股東借款行為都視同股息、紅利分配，需要交納個人所得稅。
由此，若股東借款用於與企業生產經營有關的活動，需要在借款單中詳細寫明用於企業生產經營活動的具體業務，後續相關經營活動的憑據應與借款單所列用途相符；如果股東借款自用，則不能超過期限的規定，否則需要按照規定繳納個人所得稅。
房地產企業資金借貸行為的涉稅處理，是一個較為複雜的涉稅業務，不僅要從理論的層面正確認識，還要從合同的簽訂、涉稅資料的準備、會計核算等諸多方面做好工作。由於股東出於非經營性的目的向公司借款本身就有抽逃出資或佔用公司資金的嫌疑，這種行為將會損害公司的利益。雖然抽逃出資和佔用資金都不歸屬稅務機關管理，但是現行稅法的規定對於股東借款具有一定的約束力。在實務中，股東要在借款前瞭解及時還款的重要性和高昂的借款成本，而公司則應健全相應的內控制度，對借款流程、借款期限、借款條件都做出規定，這對公司、股東及員工而言都是有利無害的舉措。
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