范冰冰逃稅被定初犯，補繳8億元免刑，初犯等於初查嗎？
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內容提要：
逃稅罪的“初犯免責”條款，初犯到底是“第一次實施犯罪行為”，還是“第一次被定罪”？
根據2009年《刑法修正案（七）》原文的逃稅罪免責條件，初犯就是初查。只有當第三次被查獲逃稅行為時（而非第三次實施逃稅行為），且符合第一款規定的金額和比例，才會被追究刑事責任。
立法機關對於逃稅罪的入罪是相當寬容的。除了兩種有逃稅行為且屢教不改的情形之外，納稅人只要補繳稅款、滯納金和罰款，就能免於牢獄之災。這是《刑法》400多個罪名中惟一的一條去罪化條款：即一個行為符合犯罪構成要件，卻可以以接受過行政處罰為由，不予追究刑事責任
可以認為，“初犯免責”條款是立法機關為了更好的保障國家稅收利益的實現，而在立法上採取的一種策略。
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引發輿論熱議的范冰冰逃稅案，范冰冰在公眾視野中消失100多天後，以范冰冰及以其為法定代表人的相關企業被責令按期繳納稅款、滯納金、罰款共計8.83億元，不予刑事處罰暫告一段落。
8.83億元補繳稅款、滯納金和罰款包括：
·對范冰冰及其擔任法定代表人的企業追繳稅款2.55億元，加收滯納金0.33億元；
·對范冰冰採取拆分合同手段隱瞞真實收入偷逃稅款處4倍罰款計2.4億元，
·對其利用工作室賬戶隱匿個人報酬的真實性質偷逃稅款處3倍罰款計2.39億元；
·對其擔任法定代表人的企業少計收入偷逃稅款處1倍罰款計94.6萬元；
·對其擔任法定代表人的兩戶企業未代扣代繳個人所得稅和非法提供便利協助少繳稅款各處0.5倍罰款，分別計0.51億元、0.65億元。
此前我在《法律分析：范冰冰逃稅免刑，真的是宗慶後拯救了范冰冰嗎？》已經指出，儘管范冰冰的行為已經觸犯《刑法》第201條逃稅罪（逃稅數額在5萬元以上，且佔應納稅總額10%以上，即達到逃稅罪的立案追訴標準），最高可判7年有期徒刑，但只要及時補繳稅款、滯納金和罰款，就不再被追究刑事責任。這是符合2009年《刑法修正案（七）》對於逃稅罪新增的“初犯免責”條款。
不過，國家稅務總局的通告，引發了網友的爭議。網友的疑惑在於，范冰冰真的是初犯嗎？如果范冰冰長期逃稅，不管逃稅多少次，只要是第一次被查到，就是初犯嗎？初犯＝初查嗎？比如某人盜竊了十次，只有第十次被抓獲，這也能算是初犯嗎？
網友上述的疑惑，其實歸根結底，就是對“初犯”概念的爭議，即初犯到底是第一次實施犯罪行為，還是第一次被定罪呢？事實上，這在司法實踐中，也是一個有爭議的問題，最根本的原因在於——
刑法對“初犯”概念沒有明確定義
“初犯”這一概念，是相對於“再犯”“累犯”而言的，經常出現在公安機關、人民法院和人民檢察院的刑事司法文書，及律師的辯護詞中。初犯是法院判決的酌定量刑情節，即沒有法律明文規定，審判機關在司法機關在司法實踐中自由裁量的量刑情節。而在未成年人犯罪案件中，初犯是法定量刑情節，即法律明文規定在量刑時應當予以考慮的情節。
但是，我國的刑法及司法解釋，卻並沒有對初犯的概念作出明確的規定。因此，在司法實踐中，具體適用初犯情節時，司法機關往往按照其主觀理解來認定，有的把初犯認定為第一次實施犯罪行為，有的把初犯認定為第一次被定罪，導致各地司法不統一，影響了法律的公正性和權威性。
有人認為初犯應當是指“第一次實施犯罪行為”，理由是初犯之所以作為酌定量刑情節，是考慮到初犯的社會危害性低，具有更大的改造可能性，因此在量刑時可以酌情給予適當的從輕、減輕或免予處罰。而如果行為人在第一次被抓獲前多次實施犯罪行為，其社會危害性就比較大，改造可能性降低，就不應當適用初犯。
有人認為不論此前實施了多少次犯罪行為，只要是“第一次被定罪”，就是初犯。理由是基於“無罪推定”原則。《刑事訴訟法》第12條規定：“未經人民法院依法判決，對任何人都不得確定有罪。”既然在法院判決前，行為人的行為尚未被認定為犯罪，直到被法院判決生效後，才確定有罪，那麼，初犯就應當是第一次被定罪。
譬如，某人曾十次實施盜竊行為，在第十次被抓獲。法院並不會判決其十個盜竊罪，而只會判決一個盜竊罪，其盜竊十次，只會作為量刑情節。他就是第一次被定罪的初犯。
我比較認同第二種看法，即“初犯”應當指“第一次被定罪”。因為如果在法院判決之前，就將行為人的行為認定為犯罪，就等於在未經審判就肯定了其罪犯身份，違背了“無罪推定”原則。
刑法原文以“排除條款”明確了逃稅罪免責條件
我們如果不去糾結法理上的爭論，其實，回到2009年《刑法修正案（七）》逃稅罪原文，就會發現規定的很明確，初犯就是初查。
所謂“初犯免責”是法學界對免責條款的總結，《刑法修正案（七）》逃稅罪原文並未出現“初犯”二字，而是用排除條款明確了免責的適用條件：
“有第一款行為，經稅務機關依法下達追繳通知後，補繳應納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責任；但是，五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰或者被稅務機關給予二次以上行政處罰的除外。”
根據上述免責條款，有逃稅行為，且達到了立案標準，但只要補繳稅款、滯納金和罰款，就不予追究刑事責任。但排除了兩種情況：第一種是五年內因逃避繳納稅款受過刑事處罰，第二種是被稅務機關給予二次以上行政處罰。
上述第一種情況，即5年內因為逃稅行為被定罪，而非第一次實施犯罪（逃稅）行為。而第二種情況，兩次被稅務機關給予行政處罰，按照前後文義，應當指因逃稅行為被稅務機關處罰，那就是說，如果此前5年內並沒有因逃稅被刑事處罰，第一次被稅務機關查獲逃稅行為不會被追究刑事責任，第二次也不會被追究刑事責任，只有當第三次被查獲逃稅行為時（而非第三次實施逃稅行為），且符合第一款規定的金額和比例，才會被追究刑事責任。
根據《稅收徵收管理法》第63規定：“對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。”
根據《關於公安機關管轄的刑事案件立案追訴標準的規定(二)》第57條對逃稅罪的規定：“涉嫌下列情形之一的， 應予立案追訴：(一)納稅人採取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款，數額在五萬元以上並且佔各稅種應納稅總額百分之十以上，經稅務機關依法下達追繳通知後， 不補繳應納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的。”
從中可以看出，逃稅罪是行政處罰前置的，相關案例也表明，未經稅務機關處理的逃稅案件，司法機關不得直接追究行為人的刑事責任。
逃稅罪是側重懲罰犯罪還是保障稅收？
我國現行《刑法》400多個罪名中，一個行為符合犯罪構成要件，卻可以以接受過行政處罰為由，不予追究刑事責任，這是《刑法》惟一的一條去罪化條款。
由此可見，立法機關對於逃稅罪的入罪是相當寬容的。除了兩種有逃稅行為且屢教不改的情形之外，通常情況下，納稅人只要補繳稅款、滯納金和罰款，就能免於牢獄之災。
這涉及到一個立法理唸的問題，即設置逃稅罪的目的，到底是側重懲罰犯罪，還是側重保障稅收呢？顯然，從2009年《刑法修正案（七）》開始，立法機關的理念從側重前者轉向了側重後者。
2009年《刑法修正案（七）》出臺時，時任全國人大常委會法工委刑法室副主任的黃太雲教授曾對該條文的增加“初犯免責”做了說明：
“目前偷稅罪規定的負作用大。企業如偷稅達到一定數額、比例，不管企業是否積極補交稅款和滯納金，接受罰款，都可將企業老總定罪，結果企業可能慢慢垮了，國家稅收少了稅源；企業破產了，工人下崗需要重新安置，給國家和政府增添了新的負擔等。”
從中可以看出，立法機關認為，設立逃稅罪的首要目的是維護國家的稅收利益，鞏固國家的稅源。立法機關認為，逃稅者侵犯的是國家的稅收徵管制度，只要經稅務機關查獲後補繳，就履行了納稅義務，社會危害性就降低了。立法機關對逃稅罪增加“初犯免責”條款，就能鼓勵涉嫌逃稅的企業和個人儘快補繳，保障國家稅收，降低稅務機關的稽查執法成本。否則，立法機關擔心出現這樣一種情況，雖然將逃稅者判刑，但稅款卻收不上來。如果補繳稅款還是要坐牢，逃稅者籌款補繳的動力就沒有那麼強了。
可以這麼認為，“初犯免責”條款是立法機關為了更好的保障國家稅收利益的實現，而在立法上採取的一種策略。
“初犯免責”條款沒有數額限制
范冰冰逃稅補繳後不予刑事處罰，之所以引起輿論的質疑，在於涉案金額高達8.83億元。
但是，根據現行《刑法》的規定，“初犯免責”的範圍，確實沒有數額限制。《刑法》對於逃稅罪，分為兩檔刑期：逃避繳納稅款數額較大並且佔應納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，並處罰金；數額巨大並且佔應納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，並處罰金。
根據《最高人民法院關於審理偷稅抗稅刑事案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋〔2002〕33號）規定，“數額較大”的標準為1萬元，“數額巨大”則未作規定。原《刑法》第201條則規定“數額巨大”為10萬元。
也就是說，不論逃稅金額是數額較大還是數額巨大，乃至如范冰冰逃稅案涉及稅款高達數億元，只要經過稅務機關查處並及時補繳，都適用“初犯免責”條款。
逃稅1萬元和逃稅1億元，顯然行為人的主觀惡性、社會危害性有很大的不同，但都可以同等享受初犯免責的待遇，這確實會給公眾一種強烈的不公正感。這就需要立法機關在修法時平衡懲罰犯罪和保障稅收之間的關係，以消弭公眾的疑惑。
周筱贇寫於2018年10月17日－18日
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法律人周筱贇，供職於廣強律師事務所，專注於稅務犯罪辯護與研究（虛開增值稅專用發票罪、騙取出口退稅罪、逃稅罪……）
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