A.時點收入
企業應當在客戶取得相關商品“控制權”時點確認收入,它與原收入確認標準:商品所有權上的“主要風險和報酬轉移”給客戶的區別?
從新準則上分析,控制權更嚴謹。原來,不管有無款項能收(應收或預收賬款)、只要自行開出發票,就作為“主要風險和報酬轉移”,原判斷不具體,操作上很模糊。
案例:原收入會計準則中,如以“分期收款發出商品”方式確認收入等的被《企業所得稅法》認可。國稅函〔2008〕875號文,《關於確認企業所得稅收入若干問題的通知》,(二)符合上款收入確認條件,採取下列商品銷售方式的,應按以下規定確認收入實現時間:
-銷售商品採用“託收承付”方式的,在辦妥託收手續時確認收入;
-銷售商品採取“預收款”方式的,在發出商品時確認收入;
-銷售商品需要“安裝和檢驗”的,在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單,可在發出商品時確認收入;
-銷售商品採用“支付手續費”方式委託代銷的,在收到代銷清單時確認收入。
稅務收入的確認不變,而會計收入的確認更嚴謹,稅會確認收入上的時間差異或拉長,我們大致認為,嚴謹性是對實質與形式的雙重要求,具體在以下“控制權”的學習理解中。
B.時點收入“控制權”判斷
-商品享有現時收款權利;
-所有權轉移給客戶;
-客戶已實物佔有;(託收承付、發出商品、預收款、簡單安裝和檢驗、支付手續費——幾種稅務收入確認的對比思考)
-主要風險和報酬轉移給客戶;
-客戶已接受該商品;
-其他表明客戶已取得商品控制權的跡象。
表現在減少退貨、減少人為控制收入、減少賒銷開票當收入。符合以上條件的,銷售商品、銷售服務的均以時點來確認收入。絕大部分的可移動的實物商品,交割手續清晰明瞭的;銷售生活服務類的,易於計量和交割的服務,都屬於時點收入的確認範圍。
行業分佈有:批發零售、製造業、交通運輸、生活服務業。
C.時段收入
對於在某一時段內履行的履約義務,企業應當在該段時間內按照履約進度確認收入。由於客戶或其他方原因終止合同的情況下,企業有權就累計至今已完成的履約部分,收取能夠補償其已發生成本和合理利潤的款項,並且該權利具有法律約束力。
D.時段收入的符合條件
-客戶在企業履約的同時即取得並消耗企業履約所帶來的經濟利益;
-客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品;
-企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途。
案例:
案例:同為上例的飲料瓶生產企業,接受不同公司的產品訂製,每個品牌的訂製型號都是唯一的,各公司開始生產前預付訂單一半的貨款,約定交付訂單一半數量的產品時,收取另一半貨款。
-分批次連續交貨,累計達到收入節點“一半”(收入可能跨月);
-預收一半貨款,不墊款生產(貨款不可返還,如果賒銷呢?);
-產品符合訂製的要求。
符合條件的行業還有:房地產開發、建築安裝、軟件開發、其他工程。
應採用產出法或投入法確定恰當的履約進度。產出法是根據已轉移給客戶的商品對於客戶的價值確定履約進度;投入法是根據企業為履行履約義務的投入確定履約進度。
E.完工百分比法和產出法
完工百分比法,是根據完工的比例確認收入和成本,該方法被用於須簽訂合同的長期項目。可選擇“累計實際發生的合同成本佔合同預計總成本的比例”,或“已經完成的合同工作量佔合同預計總工作量的比例”作為完工百分比。
完工百分比法適用行業:建築、造船、設計、軟件、技術服務等。
完工百分比是一種會計估計,按照完工百分比確認的收入未必能代表企業能收到的錢,也不能代表“控制權發生了轉移”。在新收入準則下,完工百分比法將退出歷史舞臺,影響有兩點:一是會造成一些原來採用完工百分比的企業業績確認延後,二是會造成公司業績在不同年度劇烈波動。
案例:某公司2017年9月接受一項設備安裝工程為期6個月,合同金額3000 萬元。合同約定第3個月付500萬元,到期驗收後付2500萬元;預算該項目成本為2000萬元,2017年項目發生成本1500萬元。假定2017年項目進度並未達到節點一,2018年1月達到節點一,2月底完工驗收。
完工百分比法:確認收入時,儘管2017年項目進度沒有達到節點一,但2017年仍然能採用完工百分比法確認收入。
2017年收入=合同金額×2017發生成本/項目預計成本=3000×1500/2000=2250萬元(2017年9-12月);
2018年2月收入=合同金額×100%-2017年收入=3000-2250=750萬元(2018年1-2月)。
產出法:採用新收入準則,在2017年項目進度沒有達到節點一就不能確認收入,只能在項目達到節點一和最終驗收時,分別確認收入。
2017年收入=0(2017年9-12月);
2018年1月收入500萬元;
2018年2月收入2500萬元。
F.業績影響
目前IPO對收入的審核標準,已不認可完工百分比法。
案例:2015年底創業板上市的“山鼎設計”公司,新三板掛牌並開始IPO輔導的“千年設計”公司,都不採用完工百分比,新規對這些企業的影響基本沒有。
山鼎設計:各階段收入的確認,均建立在合同對應階段的工作要求已完成,和該階段款項收到或確定能收到的基礎上。
千年設計:獲得客戶等獨立第三方的交付確認單、驗收報告等外部證據,用以證明合同執行完成,採用項目合同與項目成果交付確認單的原則,更能反映公司的真實經營情況和收入。
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