在民商事活動中，資金拆借是比較常見的經濟行為。如何保障出借方的資金安全和利益，成為資金拆借活動中出借方關心的重要問題。物權擔保、保證人擔保是比較常見的擔保方式，而以《商品房買賣合同》代替《借款合同》來保障出借人利益，則是比較新的方式。本文通過對一則最高院公佈的稅案進行分析，擬揭示名為買賣實為借貸情況下納稅人面臨的涉稅風險。
一、案情簡介
2013年3月20日，陳某某、林某某與甲公司簽訂一份《商品房買賣合同》，約定陳某某和林某某共同向甲公司購買位於仙遊縣某博覽城一處商鋪，合同總價款5500萬元。之後，甲公司向仙遊縣住建局等部門提交申請預售融資方案調整的報告。仙遊縣委辦[2013]5號會議紀要和仙遊縣委辦[2013]22號會議備忘錄同意了甲公司增加20%建築面積作為融資用途，導致甲公司與陳某某和林某某簽訂的《商品房買賣合同》無法按合同約定繼續履行。2014年3月18日，甲公司向泉州仲裁委員會申請仲裁，2014年3月19日，泉州仲裁委員會作出《調解書》，雙方達成協議如下：1、解除雙方簽訂的《商品房買賣合同》；2、甲公司應於2014年3月21日前返還林某某、陳某某已付的購房款1000萬元。
本案中，陳某某、林某某與甲公司資金來往情況如下：1、在2013年3月20日雙方簽訂《商品房買賣合同》之前，陳某某和林某某轉賬支付給甲公司共計6000萬元，簽訂合同時甲公司返還給陳某某500萬元。2、《商品房買賣合同》簽訂之後，陳某某和林某某陸續收到甲公司轉入資金共計9328萬元，其中陳某某收回4740.5萬元，林某某收回4587.5萬元，但林某某於2013年10月10日又支付給甲公司500萬元。陳某某和林某某收支對抵，多出3328萬元。在陳某某、林某某與甲公司資金往來中，銀行網上電子回單、網銀收款記賬憑證的用途和附言欄目中大部分註明“購房款”。
2014年6月，莆田市紀委和莆田市檢察院接到舉報，對陳某某、林某某與甲公司的資金往來進行調查。陳某某和林某某在莆田市紀委和莆田市檢察院的談話筆錄中均承認“陳某某和林某某共借款5500萬元給甲公司，月利率5%，甲公司以商品房作抵押，雙方簽訂《商品房買賣合同》，一年內共收取利息3328萬元。”
2015年4月30日，莆田市地稅局稽查局作出《稅務處理決定書》，決定向陳某某追繳營業稅107025元、個人所得稅4281000元、城市維護建設稅53512.5元、教育費附加32107.5元、地方教育費附加21405元並加收滯納金171781.71元，共計5630056.71元。
二、爭議焦點
本案爭議焦點為陳某某、林某某與甲公司之間是借貸關係還是商品房買賣關係；如果認定屬於借貸關係，對產生的利息收入應否徵收營業稅。
三、法律分析
（一）本案當事人的行為名為買賣，實為借貸
《民法總則》第一百四十六條規定：“行為人與相對人以虛假的意思表示實施的民事法律行為無效。以虛假的意思表示隱藏的民事法律行為的效力，依照有關法律規定處理。”本案中，陳某某、林某某與甲公司之間雖然簽訂的是《商品房買賣合同》而非借款合同，但是實際上雙方卻是在以商品房買賣為名，隱藏其借貸行為之實。
從本案的資金往來情況看，在《商品房買賣合同》簽訂之前，陳某某和林某某已經轉賬支付甲公司6000萬元，之後甲公司又返還陳某某500萬元，即至簽訂《商品房買賣合同》之日，陳某某、林某某共向甲公司支付資金5500萬元。而在簽訂《商品房買賣合同》之後，陳某某、林某某兩人合計收到甲公司轉入資金9328萬元，扣除林某某於2013年10月10日支付給甲公司的資金500萬元，收支對抵後，較之《商品房買賣合同》價金5500萬元多出3328萬元。從陳某某和林某某在莆田市紀委和莆田市檢察院的談話筆錄中的表述看，陳某某和林某某其實是借款5500萬元給甲公司，並約定月利率為5%，雙方簽訂《商品房買賣合同》並辦理備案登記的行為是甲公司以商品房作抵押。因此，陳某某和林某某與甲公司之間的行為實際上屬於借貸行為，陳某某和林某某從甲公司收取的除本金以外的款項屬於民間借貸利息。
（二）民間借貸應繳納營業稅，全面“營改增”後應繳納增值稅
國家稅務總局發佈的《營業稅稅目註釋（試行稿）》（國稅發[1993]149號）第三條規定：“金融保險業，是指經營金融、保險的業務……，金融，是指經營傾向資金融通活動的業務，包括貸款、融資租賃、金融商品轉讓、金融經紀業和其他金融業務。貸款，是指將資金貸與他人使用的業務，包括自有資金貸款和轉貸。自有資金貸款，是指將自有資本金或吸收的單位、個人的存款貸與他人使用。轉貸，是指將借來的資金貸與他人使用。”因此，個人將自有資金貸與企業或者轉貸，可以認為屬於《營業稅暫行條例》第一條規定的應納稅勞務範圍。
《關於全面推開營業稅改徵增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號）規定：“經國務院批准，自2016年5月1日起，在全國範圍內全面推開營業稅改徵增值稅試點，建築業、房地產業、金融業、生活服務業等全部營業稅納稅人，納入試點範圍，由繳納營業稅改為繳納增值稅。”作為該通知附件的《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》第九條規定：“應稅行為的具體範圍，按照本辦法所附的《銷售服務、無形資產、不動產註釋》執行。”而《銷售服務、無形資產、不動產註釋》規定：“金融服務，是指經營金融保險的業務活動。包括貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓……貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業務活動。各種佔用、拆借資金取得的收入，包括金融商品持有期間（含到期）利息（保本收益、報酬、資金佔用費、補償金等）收入、信用卡透支利息收入、買入返售金融商品利息收入、融資融券收取的利息收入，以及融資性售後回租、押匯、罰息、票據貼現、轉貸等業務取得的利息及利息性質的收入，按照貸款服務繳納增值稅。”根據上述規定，在營業稅改徵增值稅後，個人貸款業務也明確屬於增值稅應稅服務。
（三）陳某某、林某某應補繳稅款並加收滯納金
《稅收徵管法》第三十二條規定：“納稅人未按照規定期限繳納稅款的，扣繳義務人未按照規定期限解繳稅款的，稅務機關除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。”第五十二條規定：“因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以追徵稅款、滯納金；有特殊情況的，追徵期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追徵其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規定期限的限制。”前述規定明確了對於故意偷稅、抗稅、騙稅的，應追繳稅款並加收稅收滯納金且不受追徵期限的限制。本案中，陳某某等人明知為借貸行為，卻簽訂《商品房買賣合同》掩人耳目，屬於偷稅行為，稅務機關應依法追繳稅款並加收滯納金。
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